国際税務研究会月刊「国際税務」 2011 年 1 月号掲載「中国・シンガポール租税条約解釈通達の影響と留意点及び日本企業に対する徴税強化の現状と対応〈下〉」税理士法人プライスウォーターハウスクーパース中国ビジネスグループ公認会計士簗瀬正人４ . 外国（日本）企業に対する徴税強化の現状と対応中国では，外国企業本社に対する PE（Permanent Establishment；恒久的施設）関連課税が中国地方税務局において更に強化される可能性がある。特に，自動車関連企業は，従来から移転価格税制における注目業種とされているようであるが，PE 課税面でも十分に留意する必要があると考えられる。これまで，PE 認定権限が第一義的に国家税務局に帰属するものとの解釈から，地方税務局は，PE 関連課税に対して消極的との印象があったが，昨年あたりから地方税務局が PE 関連課税をふくめ外国（日本）企業に対して積極的に課税を推し進めているようである。（注記）国家税局：企業所得税，増値税等を所管，両税共に国家財源と地方財源に分配される共通税地方税務局：個人所得税，営業税，印紙税等を所管，税収は全て地方財源となる外国（日本）企業に対する徴税強化対象取引として特に次の３つの取引が中国地方税務局の関心対象となるものと考えられる。 ①PE 認定に伴う技術支援出張者の個人所得税課税問題 ②出向者の役務提供としての営業税課税問題 ③技術ライセンス契約に含まれる商標権の営業税課税問題１）PE 認定課税の概要外国企業が中国国内において，エンジニアリング・サービス，フルターンキー・プロジェクト，建設，並びに長期のコンサルティング業務（技術指導を含む）等の役務提供の実施に際して，当該業務が税務上の課税概念である PE（Permanent Establishment；恒久的施設）と認定された場合，企業所得税及び個人所得税が課税されることになる。なお，営業税は PE 認定の有無に拘らず中国居住者との取引及び中国国内での業務が課税対象とされる。PE 認定は契約形態，報酬形態，中国国内通達，並びに租税条約とも深く係っており，当該業務の複雑な課税関係を十分に理解することが必要である。 ①PE 認定における課税関係日本（外国）企業が中国国内において，長期のコンサルティング業務等の役務提供を請負う場合には，その業務期間及び契約期間に基づき PE の有無が認定される。 PE 認定により当該ビジネスに係わる企業所得税，営業税及び個人所得税の課税問題が生じることになる。一方，PE 認定されなければ，企業所得税及び個人所得税は非課税とされる。本来，PE 認定は日中租税条約により決定されることとなっているが，実務的には中国の税務通達に基づき処理されているのが実情である。なお，租税条約は所得税（企業所得税及び個人所得税）を対象とするものであり，流通税である営業税は対象とはされていない。 PwC 1 ⅰ）PE 認定の基本的課税関係ａ）PE の認定無しア）企業所得税：非課税イ）個人所得税：中国非居住者について 183 日免税ルールの適用有りウ）参考：営業税：中国居住者との取引及び中国国内取引は課税ｂ）PE の認定有りア）企業所得税：課税（推計課税）イ）個人所得税：中国非居住者であっても 183 日免税ルールは適用されず，関与者全員課税ウ）参考：営業税：中国居住者との取引及び中国国内取引は課税 ⅱ）課税方法ａ）企業所得税企業所得税については，実際所得課税方式，もしくは報酬額にみなし利益率（15％～50％）を乗じる推計（所得）課税方式が適用される。ｂ）個人所得税 PE 業務に関与した出張者（非居住者）に係る個人所得税については，中国滞在期間に応じて税額日数按分方式により個人所得税が課税される。ｃ）営業税営業税は基本的に中国居住者との取引及び中国国内業務の報酬を対象として，３％（建築）若しくは５％（その他の役務提供）の税率が適用される。なお，更に教育付加費等が課税される。 ②外国企業課税所得の査定管理弁法中国国家税務総局は 2010 年２月に「非居住者（外国）企業所得税査定徴収管理弁法」（2010 年国税発第 019 号通達）を発遣し，外国企業の PE に対する課税所得計算方式を明確にすると共に，推定（所得）課税方式におけるみなし利益率を引上げた。なお，駐在員事務所に関しては，別途，企業所得税査定徴収弁法規定が適用される。 ⅰ）実際所得課税方式外国企業の PE は中国税収徴税管理法等の関連規定に従い帳簿を設置し，適正な証憑に基づき記帳し，当該 PE の業務機能とリスク負担との対応原則に基づき，課税所得額（PE 帰属利益）を正確に計算し，実際の課税所得に基づき企業所得税を申告納付することとされている。 ⅱ）推定（所得）課税方式外国企業の PE の会計帳簿が不完全であり，資料不備の事由により税務機関による帳簿調査が困難である場合，もしくはその他の事由により課税所得額の正確な計算に基づく実際課税所得額による申告納付が困難な場合には，税務機関は下記方法により課税所得額を査定（推定計算）する権限を有している。ａ）収入総額に基づく課税所得額の推定計算収入額を正確に算定できるが，当該原価費用を正確に算定することができない場合課税所得額＝収入総額×税務機関査定のみなし利益率ｂ）原価費用に基づく課税所得額の推定計算（Gross‐up 計算）原価費用を正確に算定できるが，収入額を正確に算定することができない場合 PwC 2 課税所得額＝原価費用総額／（１―税務機関査定のみなし利益率）×税務機関査定のみなし利益率ｃ）経費支出に基づく課税所得額の推定計算（Gross‐up 計算）課税所得額＝経費支出総額／（１―税務機関査定のみなし利益率―営業税税率）×税務機関査定のみなし利益率 ⅲ）みなし利益率外国企業の推定（所得）課税方式におけるみなし利益率は次のとおりである。ａ）請負工事，設計及びコンサルティング役務のみなし利益率：15％～30％ｂ）管理サービスのみなし利益率：30％―50％ｃ）その他の役務提供及び役務以外の経営活動のみなし利益率：15％以上 ⅳ）（設備機器）売買契約に包含される役務提供に対する推定課税外国企業が中国現地法人と締結する機械設備等の売買契約に設備の据付，組立，技術研修，指導，監督（管理）サービス等の役務提供が包含され，当該役務提供の対価が売買契約書上明記されていない場合（対価が合理的でない場合を含む）には，税務当局は役務提供収入（課税対象収入）を査定することが認められている。なお，類似業務の参照対価水準がない場合には，売買契約対価総額の 10％以上を役務提供収入とみなすことが認められている。 ⅴ）中国国内・国外業務ａ）中国国内の役務提供外国企業の役務全てが中国国内で提供される場合には，収入全額が中国企業所得税の課税（申告納付）対象とされる。ｂ）中国国外の役務提供（合理的区分可能な場合）役務が中国国内・国外において提供され場合には，役務発生地の原則に基づき，役務提供対価を中国国内・国外の収入に区分し，中国国内で提供された役務収入を企業所得税の申告納付の課税対象とされる。２）PE 認定に伴う技術支援出張者の個人所得税課税問題使用料（ライセンスロイヤルティー）に関する租税条約の取扱いに関して 2009 年９月に「租税条約における（特許権）使用料条項の執行問題に関する通達」（国税函〔2009〕507 号通達）が発遣され，技術使用料については，収入総額をもって源泉所得税額の計算基礎とし，使用料額には図面資料費，技術サービス料を含むことが確認された。これにより，技術ライセンス契約に関連する技術サービスに対する課税関係（10％源泉課税もしくは PE 認定課税）が明確にされた。なお，旧外資企業所得税法の本法において人員養成費（指導，研修）を使用料（源泉課税対象）に含める旨規定されていた。 ①技術ライセンスロイヤルティー（使用料）の取扱い ⅰ）租税条約上の取扱いａ）技術ライセンスロイヤルティーについては，原則として租税条約の使用料所得条項が適用される。ｂ）租税条約の適用対象とされるのは工業，商業又は科学に関する専有技術（情報），即ち，特定の製品生産又は製造工程に関する未公開且つ専有技術的性質を有する情報とされる。ｃ）使用許諾の意義は，技術（使用）許諾者が未公開技術を他方に（使用）許諾し，被許諾者はこれを自由に使用するということである。 ⅱ）PE 認定がない技術サービスの取扱いａ）技術サービスに際して専門的な知識及び技術が使用されたとしても，当該技術が使用許諾の対象となっていない場合には，当該技術サービス対価は使用料とはされない。 PwC 3 ｂ）技術使用許諾を実行するために提供される技術サービスに関しては，技術サービス対価として請求されるか技術対価として請求されるか否かに拘らず，租税条約の使用料所得条項（10％源泉課税）が適用される。 ⅲ）PE 認定課税される技術サービスの取扱いａ）上記技術サービスが PE（恒久的施設）認定される場合には，使用料所得条項（日中租税条約第 12 条）ではなく，事業所得条項（同第７条）が適用される。ｂ）PE 認定課税においては，推定課税方式の適用が認められている。 ②地方税務当局の認識と課税ポイント ⅰ）過去の税務（非課税）対応一般に，外国企業は技術ライセンス契約に基づき現地企業に対して技術サービスを提供するために技術者を派遣しており，従来，このよう技術サービス対価に関しては，技術ライセンスロイヤルティーに包含されるものとして企業所得税の源泉徴収課税により完結され，技術支援者の個人所得税課税問題は認識されていなかった。 ⅱ）今後の課税対応（（技術支援）出張者の個人所得税課税）国税函（2009）507 号通達の適用（2009 年 10 月１日）以降，日中租税条約第５条第５項により上記技術支援者の役務提供期間が６ヶ月超となる場合，地方税務局は（当該役務提供を）PE 認定し，PE 関与技術支援者に対して中国個人所得税を課税する。 ⅲ）PE 認定権限国税発（1996）65 号通達において PE 認定は原則，国家税務局が行うと規定されているが，実務的には地方税務局も PE 認定を積極的に行っている。 ⅳ）PE 認定単位（プロジェクト） PE 認定の単位は国家発展改革委員会より認可されるプロジェクト毎とされる。例えば，自動車業界の場合，一つの車種が認可された場合，最初の車種（モデル）から，後継車種（モデル）までを全て同一のプロジェクトとして認定される。 ⅴ）PE の判定基準（６ヶ月のカウント方法） PE 認定における６ヶ月超の判定に際しては，１ヶ月に１日でも技術出張者が中国滞在する場合，１ヶ月とカウントされる。また，PE 認定された場合，PE 関与技術支援出張者については，１日の中国滞在でも非居住者として滞在日数に応じて（中国）個人所得税の申告納付義務が生じる。 ⅵ）課税開始時期原則的には PE 認定された場合，2009 年 10 月１日前に遡及して，技術支援が開始された当初より PE 関与技術支援出張者の中国個人所得税を徴収されるべきであるが，暫定的に 2009 年 10 月１日以降の技術支援出張者に関して個人所得税が徴税される。３）出向者の役務提供としての営業税課税問題従来，特別の事例を除き出向者の PE 認定課税問題は生じていなかったが，中国税務当局は，出向形式による中国子会社等への役務提供活動として，PE 認定課税を強化している。即ち，中国国家税務総局は 2009 年７月２日付けにて際便函（2009 年）第 103 号を発遣し，外国人出向者の業務実態について出向元外国企業の役務提供との関連性について PE 認定課税の観点から情報収集・分析が実施され，当該結果に基づいて中国・シンガポール租税条約解釈通達（国税発（2010 年）第 85 号）において出向者 PE 課税の趣旨及び課税要件が明確にされた。 PwC 4 ①出向契約実態（特別）調査の内容 ⅰ）目的（趣旨）中国国内企業（現地法人）への出向者派遣形式により課税対象 PE となる管理，技術サービスを提供しているにも拘らず，適正な徴税が実施されていない状況に対して，その実態を把握し，徴税するための特別調査とされている。 ⅱ）調査対象企業次の事項に該当する外国企業が調査対象とされた。ａ）中国国内企業（現地法人）と出向契約等を締結し出向者を派遣しているｂ）出向者の現地法人での職位が高級管理職（総経理，副総経理，他），技術担当であるｃ）中国現地法人が出向元外国企業に出向費用を支払っているｄ）中国現地法人の事業が製造業（特に自動車関連）及びサービス業である ⅲ）調査事項ａ）出向費用の対外支払い（送金）状況ｂ）非居住者外国企業としての登記及び申告納税状況（税務総局 19 号令）ｃ）出向契約書の入手（中文以外の原本については中文訳）ｄ）出向者の氏名・旅券番号・出入国日付・担当部署・業務内容及び生活条件等の情報 ⅳ）推定課税方式の適用外国企業から合理的な課税所得資料が提出されない場合には，推定課税方式を適用して税額を算定するとされている。 ⅴ）調査期限 2009 年８月 31 日までに調査を実施し，国家税務総局に調査，徴税結果を報告するとされた。 ②出向者 PE 認定課税の概要中国税務当局は，外国企業が形式的には出向契約の形を取りながら，実態は人材派遣により中国現地企業に対して役務提供を行っている状況に対して徴税強化を図っていると考えられる。 ⅰ）中国税務上の取扱い外国企業による役務提供の PE 課税に関しては，中国国内法では中国国内での役務提供期間に係拘らず課税とされている（企業所得税法第３条第２項，企業所得税法実施条例第５条第１項（三））。一方，租税条約を締結している場合には，役務提供期間が６ヶ月以下である場合には非課税とされる（日中租税条約第５条第５項）。 ⅱ）出向者 PE 認定課税の形式的ポイント一般に出向者業務（勤務）の PE 課税における認定上のポイントとして以下の形式的ポイントと実質的ポイントが考えられる。ａ）会社間の出向契約の存在ｂ）中国子会社と出向者間の雇用契約（中国様式，中国での居留証入手目的）の存在ｃ）中国個人所得税の申告納付実績（立替払い給与を含む出向者給与の全額が中国個人所得税の申告納税対象となっている）ｄ）組織図への明記（職責，勤務の実在性） ⅲ）出向者 PE 認定課税の実質的ポイントａ）出向者の業務（勤務）の受益者及びリスク負担者が出向先企業であるか否か PwC 5 ｂ）出向者の日常業務の指揮命令権は出向先企業に帰属しているか否かｃ）出向者の人件費の負担者は出向先企業であるか否かｄ）出向者の業務の評価権限は出向先企業に帰属しているか否かｅ）出向者の業務内容が出向先の業務に含まれているか否かｆ）出向者の給与に関する出向元立替払いの清算送金の名目及び実態が適正であるか否かｇ）出向者の給与報酬額の決定権（出向元との合意含む）が出向先企業に帰属しているか否かｈ）出向先企業が負担する出向者費用についてマークアップ（出向元利益）が有るか否か ⅳ）中国・シンガポール租税条約解釈通達の規定（外国企業支配法人の取扱い）ａ）PE とされない出向者中国子会社の要求に基づき，外国企業（親会社）が自社人員を子会社に出向させる場合，中国子会社が出向者との間に雇用関係を有し，当該出向者に対する指揮権を有し，業務責任及びリスクを中国子会社自らが負担する場合には，当該出向者の活動は外国企業の PE とはならないとされる。この場合，中国子会社が負担する出向者人件費に関して，直接出向者に支払うか，外国企業経由（立替払い・清算）で支払うかは問わず，中国子会社の費用（損金）とされる。ｂ）出向者 PE 認定の判定ポイント外国企業（親会社）が中国子会社に人員を派遣（出向）させ，当該外国企業の業務に従事させる場合には，条約第５条１項（PE の意味）もしくは条約第５条３項（サービス PE）の規定に基づき，当該出向者は外国企業の PE と認定される。なお，下記事項（基準）いずれかに該当する場合には，PE と判定される。イ）出向者の指揮命令権及び業務リスク負担外国企業が出向者の業務に対する指揮権を有し，かつ，リスクと責任を負担している。ロ）出向者の選定権限中国子会社への出向人数及び（選定）基準を外国企業が決定している。ハ）給与負担出向者の賃金給与を親会社が負担している。ニ）利益の取得外国企業は中国子会社への出向行為において利益を取得している。ｃ）PE 認定における中国子会社人件費の取扱い外国企業が出向（役務提供）により報酬を得る場合には，独立企業間取引の原則に従い，中国子会社負担（損金算入）人件費の合理性を確認する必要がある。また，当該ケースでは，外国企業は子会社からの報酬に対して企業所得税（PE 課税）が課される。 ③中国地方税務当局の認識と課税ポイント ⅰ）出向者による役務提供一般に，外国（日本）企業は中国現地企業に経営管理，品質管理等のための長期駐在者（出向者）を派遣しており，その実態は外国（日本）企業による中国現地企業に対する役務提供と解される。 ⅱ）PE 認定のポイントａ）外国（日本）企業が現地企業に役務を提供していることｂ）現地企業が外国（日本）企業から長期役務提供を享受し，相応の対価を支払っていることｃ）外国（日本）企業が役務提供の対価を受領し，領収書を発行していること ⅲ）PE 認定に対する営業税課税 PwC 6 出向が外国（日本）企業の中国現地企業に対する役務提供であると認定された場合には，出向者の人件費（給与・賞与・社会保険料等）に対して営業税を課税する。４）技術ライセンス契約に含まれる商標権の営業税課税問題 ①技術ライセンス契約の免税優遇措置 1999 年（99）財税字第 273 号通達において，技術移転に係る技術ライセンスロイヤルティー，並びにそのための技術サービスに対する営業税を免税優遇することが規定されている。 ⅰ）免税対象取引ａ）技術移転（ライセンス）特許，ノウハウの所有権の有償による供与（譲渡及び使用許諾）ｂ）技術開発新技術，新製品，新製造方法，新素材，新システムに係る受託開発業務ｃ）技術コンサルティング特定技術プロジェクトに関する調査，分析，評価業務ｄ）関連技術サービス業務技術移転の為のサポート業務（技術移転対価と一括領収証交付が要件） ⅱ）商標権使用料の取扱い技術譲渡・貸与契約に商標権の使用許諾が規定されているにも係らずその使用料が明記されていない場合若しくは使用料が不当に低く設定されている場合には，使用料の 50％相当額を商標権使用料とみなして営業税を課税するとされている（国税発（2000）166 号通達，国税発（2004）第 080 号通達）。なお，国家主管部門の認可を受けていない技術ライセンスロイヤルティーについては，一般の役務提供報酬と同様に営業税が課税される。 ②中国地方税務当局の認識と課税ポイント ⅰ）技術ライセンスロイヤルティーに包含される商標権使用料に対する営業税課税国税発（2000）166 号通達により，技術ライセンス契約を締結して技術供与すると同時に，商標使用を許諾する場合において，商標権使用料の設定が明らかに低い場合には，技術ライセンスロイヤルティー（支払額）の 50％以上を商標権使用料とみなして，営業税を課税する。 ⅱ）商標権未使用事実の証明商標権使用分に対する営業税課税を回避するためには，外国（日本）企業自ら，次の事項を中国税務当局に対して証明する必要がある。ａ）外国（日本）企業と中国現地企業が商標権使用契約を締結していないことｂ）中国現地企業において商標権の使用実態がないことｃ）中国現地企業が商標権使用費用を計上（支払）していないこと国家税務総局国際税務司際便函（2009）103 号人員派遣を通じて国外機構の国内企業に対するサービス（役務）提供に係る企業所得税徴収状況の調査に関するレター各省，自治区，直轄市と計画単列市国家税務局，広東省，深?市地方税務局： PwC 7 最近，一部の省，市税務局は，日常の税収管理において，一部の国外機構が国内企業に管理または技術サービスを行うことを通じて取得した所得につき規定に基づき企業所得税の申告納税義務を履行していないことを発見した。非居住者企業の企業所得税収入の流失を防止するため，わが司は近々特別調査を実施することを決定した。具体的な要求は下記のとおりである。１．調査対象調査は主に次の業務形態を通じ，わが国より所得を得る非居住者企業を対象とする。国外機構が国内企業と駐在派遣（出向）契約又はその他の関連協議書を締結し，国内企業に人員を派遣して高級管理職，技術人員又はその他の職位を担当させ，国内企業が国外機構に派遣費用又はその他の関連費用を支払う場合である調査対象は製造業とサービス業を主とするが，自動車製造企業については洩れなく調査を実施しなければならない。２．調査方法 (一)税収管理ファイル及び国内企業の対外的支払情報を調査閲覧し，国内企業には上記の対外的支払項目があるか否か，税務総局 19 号令の規定に基づき登記及び申告納税義務を履行しているか否かを確認する。 (二)納税義務を履行していない場合，国内企業と国外機構の関連当事者と面談し，税務総局 19 号令を宣伝した上，その関連協議書又は契約書のコピー（中国語以外の言語の場合は，中国語版の添付を要求することができる）の提出を要求し，派遣人員の氏名・旅券番号・出入国日・担当部署・従事業務内容及び生活条件を掌握し，国内企業から国外機構への実際支払状況を把握する。３．問題処理調査において非居住者企業が企業所得税の納税義務未履行を発見した場合，企業所得税法及びその実施条例，税務総局 19 号令の規定に基づき，速やかに税金の追徴，延滞税の徴収及び罰課金の処分を行わなければならない。企業所得税を徴税する場合，非居住者企業が正確な原価，帳簿及び証憑等を提供することができないとき，税務機関は推定（みなし）利益率方式で徴収することができる。４．各地は 2009 年８月 31 日までに当該調査を実施し，わが司（FTP／CENTER／国際司／非居住者処）に書面を通じて税金，延滞税の追徴状況，罰課金及び具体的な案件を報告しなければならない。 2009 年７月２日租税条約における（特許権）使用料条項の執行問題に関する通達国税函〔2009〕507 号 2009 年９月 14 日各省，自治区，直轄市及び計画単列市国家税務局，地方税務局，揚州税務研修学院：中華人民共和国政府が対外的に締結した二重課税防止協定（大陸，香港及びマカオ特別行政区と締結した税収規定を含む，以下，租税条約という）の関連規定に基づき，ここに租税条約の特許権使用料条項の執行問題について，次の通りに通知する。１．租税条約の（特許権）使用料の定義において，明確に工業，商業，科学設備の使用により取得した対価（即ち，中国税法による関連賃貸料所得）を含むと規定されている場合，関連所得は租税条約の（特許権）使用料所得条項の規定を適用しなければならない。租税条約において当該所得の規定税率が税収法規に規定される税率を下回る場合，租税条約の規定税率を適用しなればならない。上記規定は不動産（賃貸）所得には適用しない。不動産（賃貸）所得については，租税条約の不動産所得条項の規定を適用する。 PwC 8 ２．租税条約の（特許権）使用料条項の定義に列挙されている工業，商業又は科学経験的な情報は専有の技術でなければならない。一般的には，特定の製品の生産又は製造工程を再生するために必要な，未公開且つ専有技術的な性質を有する情報又は資料（以下，専有技術という）を指す。３．専有技術に関連する（特許権）使用料は，一般的には一方の技術（使用）許諾者がその未公開技術を他方に（使用）許諾し，他方はこれを自由に使用（再生）ができ，技術（使用）許諾者は，通常，技術（使用）被許諾者の被許諾技術の具体的な実施に自ら関与せず，且つ，実施結果については保証しない。一般的には，被許諾技術は既に存在しているが，技術被許諾者の要求に応じ研究開発した後に使用許諾をされ，且つ，契約書に秘密保持等の使用制限条項の記載のある技術が含まれる。４．役務（サービス）契約において，役務（サービス）提供者が役務提供する過程において何らかの専門的な知識及び技術を使用しても，当該技術を譲渡又は許諾（貸与）しない場合，当該役務（サービス）は（特許権）使用料の範囲には属さない。但し，役務（サービス）提供により形成された成果物は，租税条約の（特許権）使用料定義の範囲内にある。この場合，役務（サービス）提供者が当該成果物の所有権を有し，役務（サービス）の受益者が当該成果物の使用権のみを有する場合，当該役務（サービス）により生じる所得に関しては，租税条約の（特許権）使用料条項の規定を適用する。５．専有技術使用権の譲渡又は許諾（貸与）過程において，技術許諾者が人員派遣をして当該技術の使用に対し支援，指導等の役務（サービス）を提供し，且つ，報酬を受領する場合，単独で（報酬）受領するかまたは技術対価に含まれるかに係らず，（特許権）使用料とみなし租税条約の（特許権）使用料条項の規定を適用しなければならない。ただし，上記の人員の役務（サービス）提供が恒久的施設（PE）と認定される場合には，当該役務（サービス）部分に係る所得に対し租税条約の事業所得条項の規定を適用しなければならない。納税者が恒久的施設に帰属する営業利益を正確に計算できない場合，税務機関が租税条約の恒久的施設に係る利益帰属原則（みなし利益）に基づき算定することができる。６．次に掲げる対価又は報酬は（特許権）使用料とするべきではなく，役務提供所得としなければならない。 (1)単純な物品の貿易におけるアフタサービスに関する報酬 (2)製品の保証期間内に販売者が購入者に対する役務（サービス）提供により受領する報酬 (3)工事，管理，コンサルティング等を専門とする専門役務（サービス）企業又は個人が，当該関連サービスの提供により受領する報酬 (4)国家税務総局が規定するその他の類似報酬但し，個別の租税条約において，別途に特別規定がある場合（例えば，中英租税条約における特別な技術費条項）を除き，上記の役務提供所得は，通常，租税条約の事業所得条項の規定を適用する。７．租税条約の（特許権）使用料条項の規定は，締約相手国の居住者である受益権者のみに適用される。第三国が締約相手国に設置した恒久的施設（PE）が，中国から取得する（特許権）使用料は，当該第三国と中国との間の租税条約の規定を適用しなければならない。中国の居住者企業が締約相手国に設置した恒久的施設は，相手国の居住者とみなして租税条約の（特許権）使用料条項の規定を適用してはならない。中国国内にある外国企業の機構，固定場所又は恒久的施設は，中国の租税条約締約相手国の居住者が（特許権）使用料を負担し，支払う場合には，中国と当該締約相手国との租税条約に関する（特許権）使用料条項を適用する。８．本通達は 2009 年 10 月１日より実施される。各地は本通達に従い，租税条約に係る（特許権）使用料条項に関する業務を徹底して執行しなければならず，執行中に生じた問題点を適時に税務総局に報告しなければならない。 PwC 9 2000 年 10 月８日（00）国税発 166 号外国企業および外国籍個人の技術移転収入に対する営業税免税範囲の明確化に関する通達財政部，国家税務総局公布『「中共中央・国務院技術革新強化およびハイテク振興による産業化の実現に関する決定」実施に係る税収についての通達』（財税字［1999］273 号）の規定により，外国企業および外国籍個人が技術移転，技術開発業務ならびに附随する技術コンサルティング，技術サービス業務で取得する収益に対しては，営業税の課税が免除される。各施行現場での理解増進のため，外国企業および外国籍個人の営業税免税対象となる技術移転収入の範囲を，以下に明確にする。１．営業税の免税対象となる技術移転収入とは，技術の提供者が，自ら保有する特許技術・非特許技術の所有権または使用権を他者に有償譲渡（貸与）することで取得する収益，ならびにそれに附随する技術コンサルティング，技術サービス業務で取得する収益をいう。営業取引額比率に応じた収益計上等の方法を採用する場合の，イニシャル・ロイヤルティーやランニング・ロイヤルティー等の技術移転関連収益は，いずれも営業税が免税となる技術移転収入の範囲にあたる。２．技術移転契約において約定する商標使用料収入または同類の性質をもつ収益は，上記の財税字［1999］273 号公文が規定する，営業税の免税対象範囲ではない。従って納税者は，契約において約定する，商標使用料収入等の免税とならない収益の金額を，正確かつ適正に区分しておかなければならない。正確かつ適正な区分が困難である場合には，税務機関が契約総額の 50％を上限として，営業税の免税対象となる技術移転収入額を確定することができる。３．上記技術移転収入に係る営業税免税申請の具体的審査手続は，（財税字［1999］273 号）第２条第（３）項の関連規定に準じるものである。 2004 年６月 25 日国税発［2004］080 号国家税務総局外商投資企業，外国企業及び外国籍個人に関する税務行政認可諸項目の管理に関する通知１～11 省略 12．外国企業及び外国籍個人が中国国内企業から取得する技術譲渡に関する収入に対する営業税免除の認可手続の廃止に関する補足通達《財政部，国家税務総局による＜中共中央国務院による技術革新の強化，ハイテク産業の発展，産業化の実現に関する決議＞の実施における税収問題に関する通知》（財税字［1999］273 号）の２により，外国企業及び外国籍個人が中国国内の企業から取得する，技術譲渡に関する収入は，申請を行い，国家税務総局による認可を得た上で，営業税免除を享受できることとされていた。上記の認可手続の廃止後は，中国国内における技術譲渡を受ける側は上記の技術譲渡費用の支払に関し税務機関による検査を受ける可能性があるため下記の資料を保存する必要がある。１）国家主管部門による技術譲渡・貸与認可書２）技術譲渡・貸与契約書外国企業及び外国籍個人が中国国内企業に対し技術譲渡を行うと同時に商標使用権の許諾を行う場合は，契約書上，技術譲渡と商標使用権を区分して定める必要がある。もし契約書上で商標使用料を定めず，もしくはその金額が不当に低い場合，契約金額全体の 50％以上を商標使用料として納税すべき営業税が計算される。国家主管部門の認可を受けていない技術譲渡契約に関する支払は技術譲渡収入としての免税が認められず，一般的な役務収入と同様の税務処理を行なわなければならない。 PwC 10 「『所得に対する二重課税の回避及び脱税の防止のための中華人民共和国政府とシンガポール共和国政府との間の協定』及び議定書に係る条文の解釈」の公布に関する通達（国税発［2010］75 号 2010 年７月 26 日）（抜粋）第５条恒久的施設７．第７項（非居住者（外国企業）支配法人）の規定に基づき，親会社が投資して子会社を設立し，子会社の持分等を有することで形成される支配及び被支配関係では，子会社が親会社の恒久的施設とされることにはならない。租税の側面から，子会社自身が一つの独立した法人実体であり，業務上，親会社の管理を受けた場合であっても，これを理由に親会社が恒久的施設を有するものとはみなされない。ただし，親子会社間に特殊な関係があるため，現実の経済活動では，通常，親子会社間において，複雑なクロスボーダーの人員派遣及び取引が生じる。このような場合，親会社の子会社における活動は親会社が子会社の所在地国において恒久的施設を有するか否かについては，次の点を認識しなければならない。 (1)子会社の要求に応じ，親会社が人員を子会社に派遣して子会社のために業務を行い，これらの人員は子会社に雇用され，子会社がその業務に対して指揮権を有し，業務責任及びリスクについて親会社と関係なく，子会社が負担する場合には，これらの人員の活動は，親会社が子会社の所在地国において恒久的施設を有することとはならない。このような場合，子会社が当該人員に支払う費用は，子会社が直接的に支払うか親会社を通じて立替払いを行っているかに関わらず，子会社の内部人員への所得分配（企業費用）と見なされ，当該支払人件費の損金算入を認め，支払人件費は個人の所得として，子会社の所在地国の個人所得税法の関連規定及び当協定の第十五条の関連規定に基づき個人所得税を徴収する。 (2)親会社が子会社に人員を派遣し，親会社の業務に従事させる場合，本条第一項又は第三項の規定に基づき，親会社が子会社の所在地国において恒久的施設を有するか否かを判定する。次の基準のうちいずれかに合致する場合，当該人員が親会社のために業務を行っているものと判定することができる。１．親会社が上述の人員の業務に対して指揮権を有し，かつ，リスクと責任を負担している。２．子会社に派遣して業務を行う人員数及び（選定）基準は親会社が決定している。３．上記の人員の賃金給与を親会社が負担している。４．親会社が子会社に人員を派遣し活動させることによって子会社から利得を得ている。当該状況において，親会社が子会社から関連役務提供報酬を収受する場合，独立企業間取引の原則に従い，親子会社の上述の費用の合理性を確認した後，子会社の上述の費用を損金算入することができる。上述の活動が親会社が子会社の所在地国において恒久的施設を有する理由となった場合には，当該子会社所在地国は，当協定の第七条規定に基づき，親会社が子会社から取得する費用に対して企業所得税を徴収することができる。 (3)子会社が親会社の名において契約を締結する権限を有し，かつ，当該権限を反復して行使する場合において，上述第五項の「非独立代理人」の関連条件に合致するとき，子会社は親会社の恒久的施設を構成する。５. 参考：投資協定における無差別取扱いの拒否 2010 年５月に韓国ソウルで開催された経済閣僚会議において今夏での合意で一致していた「投資協定」における，日本企業及び韓国企業が中国において中国企業と同等の税制上の取扱いをうける無差別条項について，中国は突如，見直しを求めるとして締結交渉が頓挫しているとのことです。これに対して，日本政府は韓国政府と連携して，閣僚合意を事実上不可能とするものとして抗議の書簡を送ったとのことです。以上 PwC 11