　ローライブラリー ◆ 2015 年 4 月 10 日掲載　新・判例解説 Watch ◆ 租税法 No.117 文献番号 z18817009-00-131171197 同族会社に対する上場株式の高額譲渡による利得が一時所得と判断された事例【文献種別】　判決／東京高等裁判所【裁判年月日】　平成 26 年 5 月 19 日【事件番号】　平成 25 年（行コ）第 391 号【事　件　名】　所得税更正処分取消請求控訴事件【裁判結果】　棄却【参照法令】　所得税法 33 条 1 項・同 3 項・34 条 1 項・36 条、租税特別措置法 37 条の 10 第 1 項（平成 22 年法律第 6 号による改正前のもの）・37 条の 11 の 2 第 1 項（平成 22 年法律第 6 号により削除）【掲　載　誌】　裁判所ウェブサイト LEX/DB 文献番号 25504423 …………………………………… …………………………………… 額全額を譲渡所得に係るものとして、平成 21 年事実の概要分の所得税の確定申告をした。これに対し、所轄税務署長は、平成 23 年 7 月 5 日付で、JASDAQ Ｘは、昭和 55 年 7 月にＡ１社を設立し、平成 14 年 4 月まで代表取締役に就いていた。Ａ１社は市場における本件株式の終値が本件 3 月譲渡時に 290 円、本件 11 月譲渡時に 426 円であったと平成 16 年にＡ２社を吸収合併し、同年に商号をＡ２社に変更している。平成 18 年 8 月 10 日、ＸはＡ２社の代表取締役に就任し、平成 20 年 7 月して本件株式の評価額を算出し、これと本件各譲 31 日に辞任したが、平成 23 年 5 月 25 日に再び円。以下、本件差額）はＡ２社からＸに贈与された取締役に就任し、翌年の 4 月 23 日には代表取締役に就任した。この間、平成 21 年 3 月 2 日の時ものであってＸの一時所得に該当する旨の更正処渡に係る収入金額との差額（合計 3 億 3,057 万 6,200 分および過少申告加算税賦課決定処分を行った。その後、所轄税務署長は平成 25 年 3 月 15 日付点において、ＸはＡ２社の発行済株式（総数は 17 万株）の 90％以上にあたる 15 万 4,000 株を所有で本件再更正処分を行った。しており、また、実際には取締役退任中も経営に関与しており、Ａ２社の経営に関する意思決定にＸは、本件再更正処分のうち課税総所得金額 2,361 万 7,000 円、還付金の額に相当する税額強い影響力を及ぼしたと認定されている。 182 万 8,105 円を超える部分および本件賦課決定Ｘは、JASDAQ 市場に上場しているＢ社の株式処分の取消しを求めた。東京地判平 25・9・27（裁判所ウェブサイト、（以下、本件株式）を所有していたが、複数の銀行およびＡ２社に対して借入金の債務を負っており、また平成 20 年に実父が亡くなったことから相続 LEX/DB 文献番号 25515118。以下、本件一審判決）税の納付義務を負っていた。これらの義務（債務）を解消させるという意図から、平成 21 年 3 月 2 日、東京高等裁判所は、若干の判断を追加した他はほ本件株式のうちの 112 万株を 1 株あたり 550 円控訴を棄却した（以下、本件二審判決）。でＡ２社に譲渡した（以下、本件 3 月譲渡）。また、Ｘは、同年 11 月 24 日、やはり本件株式の 31 万判決の要旨はＸの請求をすべて棄却した。Ｘが控訴したが、ぼ全面的に一審判決を引用し、次のように述べて 7,550 株を 1 株あたり 550 円でＡ２社に譲渡した１　「譲渡所得に対する課税は、資産の値上が（以下、本件 11 月譲渡。また、本件 3 月譲渡と合わせて本件各譲渡という）。りによりその資産の所有者に帰属する増加益を所翌年 3 月 11 日、Ｘは本件各譲渡の際の譲渡価得として、その資産が所有者の支配を離れて他に vol.17（2015.10） 1 1 新・判例解説 Watch ◆ 租税法 No.117 移転するのを機会に、これを清算して課税する趣３　JASDAQ 市場に上場されている本件株式の旨のものであり」（最三小判昭 47・12・26 民集 26 巻 10 号 2083 頁、最三小判昭 50・5・27 民集 29 巻 5 終値は「本件 3 月譲渡時が 290 円、本件 11 月譲渡時が 426 円であったこと」、Ｘは「自己の借入号 641 頁を参照）、「売買交換等によりその資産の債務の解消及び相続税の納付に必要な資金を調達移転が対価の受入れを伴うときは、上記増加益がするという目的を実現するために本件譲渡を企図対価のうちに具体化されるので、法はこれを課税したこと」などの事情からすれば、Ｘは「自己のの対象としてとらえたものであると解される。そ借入金の返済及び相続税の納付のために必要な一うすると、有償の譲渡が行われる場合において譲定規模の資金を調達するという目的を達成するた渡所得として課税される対象は、当該資産の譲渡めの手段として、本件譲渡時におけるＢ社株式のの『対価』たる性格を有する金額であると解する市場価格の水準（本件市場単価）をあえて無視しことが相当である。したがって、個人がその有すて、本件市場単価に一定の金額を上乗せして本件る資産を有償で譲渡した場合であっても、当該譲取引単価を設定し、本件譲渡を行ったものと認め渡金額中に当該資産の譲渡の『対価』たる性格をることができる」。したがって、「本件株式の市場有しない部分があるときは、当該部分は、譲渡所価格、本件譲渡の動機ないし目的、本件譲渡にお得の課税対象ではな」く、「資産の譲渡の対価とける価格の決定の経緯、当該価格の合理性などのしての性質を有しないもの、例えば、法人からの諸点に照らせば、本件譲渡における本件株式の譲贈与により取得する金品（業務に関して受けるも渡の対価たる性格を有するのは、本件取引単価のの及び継続的に受けるものを除く。）は、一時所うち、本件市場単価の部分に限られると解され」、得たる性質を有する」。また、「当事者が私法上の「本件差額は、本件株式の譲渡の対価たる性格を法律関係において、当該法律行為にどのような法有するとはいえず、法人であるＡ２社から贈与さ律効果を生じさせようとしたかという問題と、当れた金員としての性格を有する」。該法律行為により移転される資産の譲渡中に対価たる性格を有する部分とそうでない部分とがあり判例の解説得るという問題とは、事柄の性質上、別個の問題である」。一　問題の所在本件の争点は、本件株式の譲渡価額が市場単価「個人がその有する資産を法人に対して有２　を基に算出された本件株式の評価額を超えたこと償で譲渡した場合における課税関係は、当該譲渡により発生した本件差額が一時所得として課税さ価額が、当該資産の譲渡の『対価』たる性格を有れるか否か、である１）。換言すれば、本件差額がする限りにおいて、譲渡所得に係る収入金額とし譲渡の対価としての性質を有するか否かという問て課税されるが、当該譲渡価額中に当該資産の譲題である。渡の『対価』たる性格を有しておらず、法人から資産の譲渡価額をどのように決定するかは、私贈与された金品（中略）としての性格を有する部的自治の原則の範囲内にあり、契約当事者間の合分があると認められるときは、当該部分の金額に意に委ねられるべき事柄である。しかし、往々については、一時所得に係る収入金額として課税さして価額が適正と考えられる水準を下回り、またれるべき」である。したがって、「譲渡する資産は上回ることがある。その場合に、当事者の意図が上場株式であるときは、その譲渡価額がその資の有無を問わず、結果として租税回避につながる産の譲渡の『対価』たる性格を有しているかどうことは珍しくない。本件の場合は、契約当事者間かは、当該上場株式の市場価格、当該取引の動機で定められた本件株式の譲渡価額が本件各譲渡時ないし目的、当該取引における価格の決定の経緯、の JASDAQ 市場における終値を超えていたため、当該価格の合理性などの諸点に照らして判断すべ本件差額は譲渡の対価としての性質を有しないのきものと解される」。ではないか、と考えられる訳である２）。そこで、譲渡所得、一時所得のそれぞれについて定義など 2 2 新・判例解説 Watch 新・判例解説 Watch ◆ 租税法 No.117 を再確認しておく必要がある。三　譲渡所得の性質、本件差額の性質譲渡所得に関して多く問題になるのは低額譲渡二　譲渡所得と一時所得の定義譲渡所得は、所得税法 33 条 1 項により、資産のケースであり、本件のような高額譲渡の事案はの譲渡による所得と定義される。同項には資産、ことにより、本件差額の性質、換言すれば本件差譲渡のいずれについても明確な定義が示されていないが、所得税基本通達 33 － 1 は資産を所得税額が譲渡所得に該当するか否かを判断することが法「第 33 条第 2 項各号に規定する資産及び金銭譲渡所得の性質については、譲渡益課税説と増債権以外の一切の資産をいい、当該資産には、借加益課税説の対立がある。前者は「資産の譲渡に家権又は行政官庁の許可、認可、割当て等により基因して収受したすべての収入金額から取得費及発生した事実上の権利も含まれる」とする。また、び譲渡費用を控除して算定される差額概念による譲渡は、有償であるか無償であるかを問わず、所ものであ」るが６）、この見解は少数説に留まり、有権などの権利の移転のことである。したがって、多数説および判例は後者を採用する。たとえば、「譲最一小判昭 43・10・31（集民 92 号 797 頁）は、僅少である。しかし、譲渡所得の性質を検討する可能である。売買や交換の他、競売、収用、現物出資なども含まれることとなる。渡所得に対する課税は、（中略）資産の値上りにこれに対し、一時所得とは、所得税法 34 条により、同 23 条ないし 33 条に規定される 8 種類よりその資産の所有者に帰属する増加益を所得との所得のいずれにも該当せず、かつ、営利を目的するのを機会に、これを清算して課税する趣旨のとする継続的な行為から生じた所得でない一時的な所得であり、役務や資産の譲渡の対価としてのものと解すべきであ」ると判示した（下線は引用者による）。増加益課税説は前掲最三小判昭 47・性質を有しないものであると定義される。一般的 12・26、前掲最三小判昭 50・5・27、最一小判に、一時所得は一時的・偶発的所得であると説明平 18・4・20（訟月 53 巻 9 号 2692 頁）などでもして、その資産が所有者の支配を離れて他に移転３）され、例として懸賞金や公営競技の払戻金、解採用されており、本件一審判決および本件二審判雇予告手当、生命保険契約に基づく一時金、損害決も採用を明言する。保険契約に基づく満期返戻金、一時払い養老保険増加益課税説によれば、譲渡所得への課税は資の満期受取金、死亡保険金、遺失物拾得者が受け産の増加益に対する清算課税を意味する。一般る謝礼金、借家の立退料、時効による資産の取得などがあげられる。的に、増加益の到達値（最大値）は市場における時価として表される。所得税法 36 条 1 項が（総）両者は、ともに一時的な所得であるという点に収入金額を「その年において収入すべき金額（金おいて共通の性質を有するが、資産譲渡の対価と銭以外の物又は権利その他経済的な利益をもつてしての性格（または譲渡益としての性格）を有するか否かにより、異なる扱いを受ける。譲渡所得と収入する場合には、その金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の価額）」と定め、同 2 項が「前一時所得との区別は、立退料や和解金に関する事項の金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の４）５）案において問題となることが多いようであるが、価額は、当該物若しくは権利を取得し、又は当該これは立退料に「借家権の消滅の対価の額に相当利益を享受する時における価額とする」と定めるする部分」（所得税基本通達 33 － 6。譲渡所得に該のは、譲渡所得については原則として資産の時価当する）とそれ以外の部分が含まれるからであり、を収入金額とする旨を示したものと解せられる。「借家人の収入金額又は（中略）各種所得の金額したがって、時価を超える金額は譲渡所得ではなの計算上必要経費に算入される金額を補塡するたく、他の所得の収入金額として扱われるべきであめの金額（後略）」に該当しなければ一時所得とる。また、資産の増加益は譲渡者の意思とは無関して扱われることとなる（同 34 － 1 － (7)）。係の事情により発生するものに限定されるべきであり、「所有者自身の意思による改良行為等の付加価値行為・所得稼得行為に基因する資産価値の vol.17（2015.10） 3 3 新・判例解説 Watch ◆ 租税法 No.117 増加」を譲渡所得に含めるべきではない７）。年）33 頁も参照。６）岩下忠吾「譲渡所得の収入金額と固定資産税相当額」本件の場合、事実認定によれば、Ｘは本件各譲税事 105 号（2008 年）59 頁による。北野弘久編『現代渡時における本件株式の JASDAQ 市場における終税法講義〔五訂版〕』（法律文化社、2009 年）155 頁［伊値を容易に了知しえた。それにもかかわらず、敢藤悟・小山廣和・中村芳明担当］も参照。北野弘久「所えて譲渡価額を時価よりも高く設定した８）。した得税法 59 条（みなし譲渡規定）の違憲性」『税法問題事がって、本件差額はＸ自身が本件株式の時価を超例研究』（勁草書房、2005 年）96 頁は、増加益課税説をえる部分に設けた一種の付加価値であり、本件株厳しく批判する。なお、谷口・前掲注４）292 頁も参照。７）谷口・前掲注４）281 頁。東京高判昭 48・5・31 行集式の「経済的な利益の価額」を超えるものと考え 24 巻 4 ＝ 5 号 465 頁、最三小判平 5・5・28 訟月 40 巻られる９）。また、Ｘは「個々の取引ごとに売買の 4 号 876 頁も参照。当事者が合意・決定した価格も時価となり得る」８）一審の段階において、Ｘは、譲渡価額を租税特別措置と主張したが、取引市場が存在する場合にはそこ法 37 条の 11 の 2 に定められていた「みなし取得価額」の特例に基づいて決定した旨を主張していた。において決定される価額のほうが時価に相応しい９）見方を変えれば、本件差額はＡ２社からＸへの贈与にあことは明白である。たる部分であるともいえる。ただし、本文に示した考え以上より、本件差額は本件株式の譲渡の対価に方のほうが理解しやすいのではないかと思われる。含まれず、譲渡所得に該当しない。本件各譲渡時におけるＸとＡ２社の関係からすれば、本件差額は一時所得であると判断するしかない。その意味大東文化大学教授　森　稔樹において、本件一審判決および本件二審判決の論旨は妥当であると評価できるであろう。 ●――注１）本件二審判決の解説として、市野瀬啻子「関係会社に対する上場株式の高額譲渡――市場価格を超える部分は 176 頁がある。また、一時所得」税理 57 巻 14 号（2014 年）本件一審判決は税務通信 3297 号（2014 年）38 頁、本件二審判決は同 3334 号（2014 年）17 頁において「判決速報」として簡単に紹介されている。２）もとより、課税庁といえども当事者間の契約において示された意思を否定し、契約を無効と判断することができない。本件一審判決も「本件譲渡における譲渡金額につき、所得税法上の所得の性質決定を行うものにすぎず、私法上の法律関係から離れて課税庁において独自の法律行為を設定してそれを前提にして課税することを許容するものではない」と述べている。租税法に基づく所得の認定と、当事者における契約の内容は、全く別の問題である（本文中の判決の要旨１を参照）。３）ただし、最三小判平 27・3・10（裁判所ウェブサイト、 LEX/DB 文献番号 25447123）を参照。４）所得税基本通達 34 － 1 を参照。金子宏『租税法〔第 19 版〕』 2014 年）261 頁、谷口勢津夫『税法基本講義〔第（弘文堂、 4 版〕』（弘文堂、2014 年）300 頁も参照。５）立退料については東京地判平 17・5・20 税資 255 号順号 10037、その控訴審判決である東京高判平 17・10・ 26 税資 255 号順号 10175 を、和解金については東京地判平 15・12・12 判時 1850 号 51 頁、その控訴審判決である東京高判平 17・3・10 税資 255 号順号 9958 を参照。田中治「一時所得と他の所得との区分」税事 95 号（2007 4 4 新・判例解説 Watch