730, Unico 2013 e Studi di settore

730, Unico 2013 e Studi di settore
Pillole di aggiornamento
N. 08
24.04.2014
Società di comodo: novità 2014
Rateizzazione delle plusvalenze, nuova collocazione in
Unico SC, chiarimenti in tema di impianti fotovoltaici e
rivalutazione degli immobili
Categoria: Dichiarazione
Sottocategoria: Unico
Con riferimento alla disciplina delle società di comodo, due sono le principali novità di quest’anno che
riguardano i prospetti della dichiarazione: in primo luogo, per le società di capitali, il prospetto è accolto
nel quadro RS e non più nel quadro RF; in secondo luogo sono stati introdotti nuovi campi per la
compilazione del modello, nel rispetto delle previsioni di cui alla Risoluzione 68/E del 2013 in tema di
rateizzazione delle plusvalenze.
Altri aspetti di cui tener conto riguardano inoltre specifici chiarimenti che, nel corso dell’anno 2013,
l’Agenzia delle Entrate ha fornito ai contribuenti: si ricordano, a tal fine, la Circolare 36/E del 2013
(relativa agli impianti fotovoltaici) e la Risoluzione 101/E che attiene alla disciplina della rivalutazione
degli immobili.
Premessa
La prima novità di quest’anno, in tema di società di comodo, riguarda la
collocazione del prospetto: non troveremo più, infatti, il prospetto delle società
di comodo nel quadro RF del modello Unico Sc ma, come avveniva per le
società di persone, quest’anno la compilazione dovrà essere effettuata nel
quadro RS.
Ma le novità che riguardano il modello non si fermano soltanto al quadro che
quest’anno le accoglierà: alcune importanti innovazioni recepiscono quanto
previsto dalla Risoluzione n. 68/E del 16 ottobre 2013 in tema di rateizzazione
delle plusvalenze.
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SOCIETA’ DI COMODO E UNICO14:
Anche per le società di capitali il prospetto
delle società di comodo trova spazio nel
Le novità di Unico14
quadro RS (non più in RF)
Nuovi
campi
per
tener
conto
della
rateizzazione della plusvalenza ai fini del
test di operatività
e
nuove istruzioni per la determinazione
della
perdita
sistematica
in
caso
di
plusvalenza rateizzata.
Nel corso del 2014 sono inoltre intervenuti importanti chiarimenti con
riferimento agli impianti fotovoltaici e alla rivalutazione degli immobili, che di
seguito verranno affrontati.
La
rateizzazione
delle
plusvalenze
La Risoluzione 68/E del 2013 ha introdotto importanti novità con riferimento
alle variazioni che possono incidere sulla determinazione del reddito minimo.
Se, infatti, l’anno scorso, avevamo a disposizione soltanto il rigo RF82 per
indicare l’ammontare dei proventi esenti e dei proventi soggetti a ritenute alla
fonte a titolo d’imposta o ad imposte sostitutive che non concorrono alla
formazione del reddito, quest’anno il rigo RS124 è pronto ad ospitare, oltre ai
dati anzidetti, l’importo delle quote di plusvalenza rinviate agli esercizi
successivi, in virtù dell’esercizio dell’opzione di cui all’art. 86, comma 4, del
TUIR.
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proventi esenti, soggetti alla ritenuta
alla fonte a titolo di imposta o ad
imposta sostitutiva;
reddito esente ai fini IRES, anche per
effetto di plusvalenze realizzate ai sensi
dell’art. 87 del TUIR;
RS124
Colonna 1
dividendi che fruiscono della
detassazione di cui all’art. 89 del TUIR;
Novità: l’importo pari alle quote di
plusvalenza rinviate agli esercizi successivi,
in virtù dell’esercizio dell’opzione di cui
all’art. 86, comma 4, del TUIR;
importi che non concorrono a formare il reddito imponibile per effetto delle
disposizioni agevolative, da indicare ai fini dell’adeguamento del reddito da
dichiarare.
Viene inoltre introdotta la colonna 2, nella quale va indicato l’importo
corrispondente alla variazione in aumento effettuata in dichiarazione, in
relazione alla quota di plusvalenza rinviata, in virtù dell’esercizio dell’opzione
di cui all’art. 86, comma 4, del TUIR.
Altra novità riguarda l’introduzione della colonna 3, nella quale va indicata la
differenza tra gli importi delle colonne 1 e 2; se il risultato è negativo l’importo
va preceduto dal segno “-“.
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Se la società risulta non operativa
(ricavi effettivi inferiori a quelli presunti)
occorre dichiarare un reddito non inferiore al reddito imponibile minimo
Reddito
minimo
presunto
Redditi esenti, soggetti a
Reddito
ritenute alla fonte a titolo
imponibile
d’imposta o ad imposte
minimo
sostitutive.
(da confrontare
Da quest’anno anche le
plusvalenze rateizzate
con quello
dichiarato).
rilevano nella determinazione
del reddito minimo.
Appare quindi evidente come, nel caso in cui la società non superi il test di
operatività, la corretta compilazione del quadro, secondo le nuove istruzioni sia
estremamente rilevante.
Una società ha realizzato nel 2013 una plusvalenza (su un bene posseduto da
almeno 3 anni solari) pari a 1.000 euro, rateizzata in 5 quote.
In tal caso dovrà quindi compilare il rigo RS124 di Unico 2014 (anno 2013)
colonna 1 indicando come variazione in diminuzione dal reddito minimo i quinti
restanti (800 euro).
Da Unico 2015 (anno 2014) indicherà nella colonna 2 del rigo RS124 il quinto
tassato della plusvalenza come variazione in aumento. Nel 2014 il reddito
minimo sarà determinato, dunque, sommando 1/5 della plusvalenza realizzata
nel 2013.
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In altre parole, i due righi accoglieranno gli importi così come descritto nella
tabella che segue:
ESPOSIZIONE NEL RIGO RS124 DELLA PLUSVALENZA
COLONNA
DESCRIZIONE
VARIAZIONE IN DIMINUZIONE NELL’ANNO X DELLE
1
RESIDUE QUOTE DI PLUSVALENZA RINVIATE AGLI
ESERCIZI SUCCESSIVI
2
VARIAZIONE IN AUMENTO DELLA SINGOLA QUOTA DI
PLUSVALENZA RINVIATA NEGLI ANNI DA (X+1) A (X+4)
Rateizzazione
delle
plusvalenze e
perdita
sistematica
La stessa Risoluzione ha chiarito che la rateizzazione della plusvalenza ha
effetti anche ai fini della determinazione della perdita sistematica.
Effetti ai fini del test di operatività
Rateizzazione della plusvalenza
Effetti ai fini del test delle perdite
triennali
In special modo viene ricordato che tra le cause di disapplicazione automatica
previste per le società in perdita sistematica troviamo, tra le altre, la seguente:
“h. società con somma algebrica positiva tra perdita fiscale di periodo e proventi
esenti, esclusi o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta o ad imposta
sostitutiva, ovvero frutto di disposizioni agevolative;”
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Con la Risoluzione in oggetto viene quindi espressamente stabilito che tra le
“disposizioni agevolative” possono ora essere annoverate anche le plusvalenze
rateizzate ai sensi dell’art. 86 comma 4 del Tuir.
Come noto, però, a differenza delle altre agevolazioni, la rateizzazione della
plusvalenza riflette i suoi effetti anche negli esercizi successivi.
Pertanto risulta necessario:
-
incrementare il risultato fiscale di periodo dell’importo pari alle quote
rinviate agli esercizi successivi, nel periodo d’imposta in cui la
plusvalenza viene realizzata;
-
per i periodi d’imposta successivi, rispetto ai quali è stato operato il
rinvio della tassazione, ridurre il risultato fiscale di periodo dell’importo
corrispondente alla variazione in aumento effettuata in dichiarazione,
in relazione alla quota di plusvalenza rinviata.
Rateizzazione plusvalenza:
Effetti sul test delle perdite sistematiche
Esercizio n: il risultato fiscale di periodo deve essere incrementato
dell’importo pari alle quote rinviate agli esercizi successivi
Esercizi successivi: è necessario ridurre il risultato fiscale di periodo
dell’importo corrispondente alla variazione in aumento effettuata in
dichiarazione (plusvalenza riportata dall’esercizio precedente).
RATEIZZAZIONE PLUSVALENZA
Nel
I esercizio
Risultato fiscale + plusvalenza rinviata
I esercizio successivo
Ris. fiscale – quota di plusvalenza rateizzata
II esercizio successivo
Ris. fiscale – quota di plusvalenza rateizzata
III esercizio successivo
Ris. fiscale – quota di plusvalenza rateizzata
IV esercizio successivo
Ris. fiscale – quota di plusvalenza rateizzata
caso
in
cui,
a
seguito
dell’appena
esposta
modalità
di
determinazione del risultato di periodo il contribuente non risulti in
perdita sistematica andrà indicato il codice 9 nella casella “Soggetto in
perdita sistematica”.
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Chiarimenti in
tema di
impianti
fotovoltaici
Con riferimento alle società che operano nel settore delle energie rinnovabili, la
Circolare 36/E del 19.12.2013 ha dettato importanti principi per la corretta
applicazione della disciplina delle società di comodo.
Ricordiamo, in primo luogo, come, in questo settore, i ricavi caratteristici
possono essere ricondotti a due distinte componenti:
‐
la tariffa incentivante (o “tariffa premio autoconsumo”, a seconda che il
soggetto benefici dei Conti Energia Primo, Secondo, Terzo e Quarto,
oppure del V Conto energia), la quale consiste in un contributo erogato
per un periodo di 20 anni volto a sostenere la produzione di energia;
‐
il prezzo di vendita dell’energia prodotta, che dipende principalmente
dalle modalità di vendita.
Va infatti ricordato come la vendita possa avvenire sia in modalità
“indiretta”, stipulando una convenzione di ritiro dedicato con il Gestore
dei Servizi Energetici (GSE), sia “diretta”, attraverso la vendita in borsa o
a un grossista. La modalità più diffusa è sicuramente la vendita diretta,
mentre la vendita indiretta riguarda soltanto gli impianti di “grande
taglia”.
La tariffa incentivante -> contributo
erogato per sostenere la produzione
di energia
Settore delle energie
rinnovabili: i ricavi
caratteristici
Il prezzo di vendita -> Corrispettivo
per l’energia prodotta.
Ciò che in questo contesto vuole essere sottolineato riguarda il fatto che
entrambe le componenti sono soggette a vincoli, per cui gli operatori non
possono godere di piena autonomia nella determinazione dei prezzi.
Settore delle energie
I prezzi di vendita sono fissati:
rinnovabili:
l’imprenditore non può determinare i prezzi
i ricavi caratteristici
liberamente
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Per gli anzidetti motivi, con la Circolare 36/E del 2013 si è correttamente
ritenuto che le società operanti in questo settore possano richiedere la
disapplicazione della disciplina delle
società di comodo, presentando le
motivazioni e la relativa idonea documentazione in grado di dimostrare che i
ricavi conseguiti, ancorché inferiori a quelli
minimi calcolati ai sensi
dell’articolo 30 della Legge n. 724/1994, siano stati determinati esclusivamente
da fattori “esogeni”.
Società che effettuano la vendita
“indiretta”-> La vendita dell’energia
avviene
sulla
base
di
specifici
contratti stipulati con il GSE, che
impone al produttore i prezzi di
Le motivazioni da
vendita.
richiamare nell’interpello
disapplicativo
Società che effettuano la vendita
“diretta”-> in questo caso è necessario
dimostrare,
l’esistenza
di
di
volta
quelle
in
volta,
situazioni
oggettive che non hanno permesso il
conseguimento di ricavi almeno pari a
quelli presunti per legge.
Con la Circolare 36/E del 2013, l’Agenzia delle Entrate sostanzialmente
recepisce quello che è stato un orientamento già mostrato dalla giurisprudenza.
Occorre infatti ricordare come la sentenza della CTR di Bolzano del 30/4/2013
n. 46/2/13 avesse già individuato nella fattispecie in oggetto una condizione
oggettiva per la disapplicazione della disciplina delle società di comodo.
La Circolare in oggetto assume altresì rilevanza anche per un altro importante
chiarimento.
Viene infatti stabilito che, ai fini del calcolo previsto per il test di operatività, gli
impianti fotovoltaici devono essere sempre ricompresi nella categoria
“Immobili”, indipendentemente dal fatto che gli stessi siano inquadrati come
mobili o immobili.
Andrà pertanto applicato il coefficiente del 6 % e quello del 4,75% per il calcolo
del reddito presunto.
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Calcolo dei ricavi minimi presunti: 6%
Percentuali
da applicare
agli impianti
fotovoltaici
Calcolo del reddito minimo presunto: 4,75%
Con specifico riferimento, invece, alla disciplina delle perdite sistematiche, non
possono essere individuate specifiche cause di disapplicazione con riferimento
alle società produttrici di energia rinnovabile.
IN SINTESI
La fissazione “esterna” dei prezzi
rappresenta un’oggettiva situazione
per la disapplicazione della disciplina
delle società di comodo (per la quale
IMPIANTI FOTOVOLTAICI E
SOCIETA’ DI COMODO:
può
essere
quindi
presentato
interpello disapplicativo);
Circolare 36/2013
Agli
impianti
fotovoltaici
vanno
applicate le stesse aliquote previste
per gli immobili ai fini del test di
operatività.
La
rivalutazione
degli immobili
Con riferimento alla rivalutazione degli immobili operata nel 2008 occorre
rilevare come la stessa assuma rilevanza fiscale con l’esercizio 2013.
Se da un lato le imprese potranno finalmente iniziare a dedurre fiscalmente gli
ammortamenti, in questa sede va ricordato un importante “effetto collaterale”:
l’aumento del valore dell’immobile ai fini del calcolo per la disciplina sulle
società di comodo.
Occorre a tal proposito rilevare come inizialmente fossero sorti alcuni dubbi in
merito ai valori da considerare nel test di operatività, così come nelle
percentuali da applicare.
Tali dubbi sono stati tuttavia risolti con la Risoluzione n. 101/E del 20 dicembre
2013.
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A seguito dei chiarimenti forniti possiamo dire che, con specifico riferimento al
test di operatività, al fine di poter individuare i ricavi minimi per l’anno 2013, i
valori da considerare sono i seguenti:
‐
valore non rivalutato degli immobili per il 2012 e per il 2011 (non
essendo per tali periodi efficace, ai fini fiscali, la rivalutazione);
‐
maggior valore a seguito della rivalutazione per l’anno 2013.
Allo stesso modo, per l’anno 2014, i dati da indicare sono:
‐
valore non rivalutato degli immobili per il 2012;
‐
maggior valore a seguito della rivalutazione per l’anno 2013 e 2014.
IMMOBILI RIVALUTATI EX ART. 15, D.L. 185/2008
VALORE DI RIFERIMENTO AI FINI DEL
ANNO D’IMPOSTA
TEST DI OPERATIVITÀ
VALORE RIVALUTATO
2014
VALORE RIVALUTATO
2013
VALORE NON RIVALUTATO
2012
VALORE NON RIVALUTATO
2011
La Risoluzione chiarisce altresì che, per quanto riguarda l’applicazione
dell’aliquota del 4% prevista dall’articolo 30, co. 1, lettera b), della L. n. 724/94,
questa va riferita esclusivamente agli immobili a destinazione abitativa acquisiti
o rivalutati nell’esercizio e nei due precedenti, come chiaramente previsto
dall’articolo 30, comma 1, della L. n. 724 del 1994.
Solo per gli immobili abitativi acquisiti
i rivalutati nell’esercizio e nei due
Aliquota del 4%
precedenti
L’aliquota da applicare agli immobili rivalutati che non siano a destinazione
abitativa e che non siano situati in Comuni con meno di 1.000 abitanti è
pertanto sempre quella del 6%.
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