Verandering in de vennootschapsbelastingplicht

1
Verandering in de vennootschapsbelastingplicht
overheidsondernemingen.
Loek van der Heijden Rfm, Van der Heijden Consulting BV, Lelystad
Er is wijziging in de vennootschapsbelastingplicht in aantocht. Die verandering kent
een lange aanvliegroute. De voorgenomen aanpassing heeft ook gevolgen voor de
grondexploitatie die door de overheid (gemeente, provincie, waterschap, rijk,
gemeenschappelijke regeling) wordt verricht.
Aanloop naar een gelijk speelveld
De voorgenomen verandering kent een lange voorbereidingstijd,. Een mijlpaal was
destijds de aanbieding door de werkgroep Markt en Overheid van haar eindrapport op
8 april 1997 aan de Tweede Kamer. Als één van de conclusies werd genoemd dat, ter
voorkoming van ongelijke concurrentieverhoudingen <de
vennootschapsbelastingplicht (Vpb-plicht) voor overheidsbedrijven> de hoofdregel
zou moeten worden.
Op 11 mei 2012 is een notitie verschenen met als titel “Belastingplicht
overheidsbedrijven, inventarisatie van de gevolgen van de ondernemingsvariant”
gepubliceerd door het Ministerie van Financiën. In het begeleidend schrijven van de
staatssecretaris van Financiën spreekt deze zich expliciet uit over de wijze waarop
naar zijn mening de verruiming van de Vpb-plicht van overheidsbedrijven nader dient
te worden ingevuld. In feite is er sprake van modernisering van de bestaande Wet op
de Vennootschapsbelasting 1969. Het doel van deze modernisering is het bereiken
van een gelijk speelveld tussen overheidsondernemingen en private ondernemingen.
Concurrentieverstoringen tussen niet aan vennootschapsbelasting onderworpen
overheidsbedrijven en vennootschapsbelastingplichtige private ondernemingen
worden daarmee zo veel mogelijk weggenomen. Diverse fracties in zowel de Eerste
Kamer als de Tweede Kamer maken zich zorgen over deze mogelijke
concurrentieverstoring tussen activiteiten van de publieke en de private sector. Ook
doet de Europese Commissie (Commissie) al geruime tijd onderzoek naar de manier
waarop Nederland vennootschapsbelasting van overheidsondernemingen heft. Zo
onderzoekt de Commissie of sprake is van staatssteun omdat de meeste
overheidsondernemingen niet onder de heffing van vennootschapsbelasting vallen. De
aanleiding voor dit onderzoek zijn klachten van individuele burgers en bedrijven. Dit
onderzoek van de Commissie heeft geleid naar een uitnodiging tot het nemen van
dienstige maatregelen. Hiermee wordt bedoeld dat de Commissie oordeelt dat
Nederland passende maatregelen zou moeten treffen om de bestaande niet
2
onderworpenheid aan vennootschapsbelasting van overheidsbedrijven af te schaffen,
zodat overheidsbedrijven die economische activiteiten ontplooien op dezelfde wijze
aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen als private ondernemingen.
Concretisering van de gelijkstelling
Bij brief van 21 mei 2013 heeft het Kabinet de Tweede Kamer geïnformeerd over de
inhoud van de kabinetsreactie op de uitnodiging van de Commissie waarbij het
Kabinet het voorstel voor dienstige maatregelen heeft geaccepteerd en dat het, onder
voorbehoud van parlementaire goedkeuring, voornemens is de
vennootschapsbelasting zodanig aan te passen dat overheidsondernemingen die
economische activiteiten ontplooien op dezelfde wijze aan de vennootschapsbelasting
worden onderworpen als private ondernemingen. Hiertoe is een concept wetsvoorstel
nader uitgewerkt waarin, naast de uitwerking van <dienstige> maatregelen, ook een
ondersteuning is geleverd in het streven naar een gelijk speelveld. Een en ander heeft
uiteindelijk geleid tot een op 14 april 2014 gepubliceerd wetsvoorstel “Modernisering
vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen”. Tegelijkertijd met de
publicatie van dit wetsvoorstel zijn belanghebbenden geconsulteerd en heeft in de
periode 14 april 2014 tot en met 12 mei 2014 een openbare internetconsultatie plaats
gevonden. Bij de samenstelling van het definitief wetsvoorstel worden de reacties
meegenomen. Het streven van het Kabinet is om dit wetsvoorstel, in het kader van
het Belastingplan 2015, aan te bieden aan de Tweede kamer op Prinsjesdag 2014. De
wetswijziging kan dan van kracht worden per 1-1-2015 ten behoeve van de boekjaren
die op of na 1-1-2016 aanvangen. Eventuele wijzigingen op de nieuwe wetgeving
kunnen dan nog verwerkt worden in 2015 zodat een en ander van kracht wordt per 11-2016.
Grensvlakken met andere wetgeving
De modernisering van de vennootschapsbelasting heeft raakvlakken met een aantal
andere wetten. Onder andere heeft deze modernisering aanraakpunten met de Wet op
de omzetbelasting 1968, de eerder genoemde Wet Markt en Overheid,
Aanbestedingswet/aanbestedingsrecht (in verband met vrijstellingen waarover later
meer), de in voorbereiding zijnde wetswijziging voor de Wet gemeenschappelijke
regeling, Wet inkomstenbelasting 2001 en daarnaast heeft het te maken met
staatsteun. Doordat vele raakvlakken bestaan met andere wetgeving is de
modernisering van de vennootschapsbelasting een complex verhaal geworden. Ten
tijde van het schrijven van deze beschouwing zijn er nog veel vraagtekens over de ins
en outs voor wat betreft de nieuwe wetgeving Vpb.
Schets van de huidige situatie
In de huidige vormgeving van de vennootschapsbelastingplicht (Vpb-plicht) voor
overheidsondernemingen wordt de subjectieve belastingplicht (wie is belasting
3
verschuldigd) en de subjectieve vrijstellingsregeling geregeld in het eerste hoofdstuk
van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Bij overheidsbedrijven wordt
onderscheid gemaakt in directe- en indirecte overheidsbedrijven. Een direct
overheidsbedrijf is een onderneming die onderdeel is van een publiekrechtelijk
rechtspersoon zoals het Rijk, provincie, gemeente, waterschap of een zelfstandig
bestuursorgaan. Een indirect overheidsoverheidsbedrijf is een privaatrechtelijk
lichaam waarvan de volledige zeggenschap onmiddellijk (direct) of middellijk (indirect)
gelegen is bij uitsluitend één of meer publiekrechtelijke rechtspersonen. Hierbij gaat
het om 1) lichamen waarvan onmiddellijk of middellijk uitsluitend Nederlandse
publiekrechtelijke rechtspersonen aandeelhouders, deelnemers of leden zijn (veelal
NV’s en BV’s). Daarnaast 2) betreft het lichamen (meestal stichtingen)waarvan de
bestuurders door Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen onmiddellijk dan wel
middellijk worden benoemd en ontslagen en waarvan het vermogen bij liquidatie
uitsluitend ter beschikking komt aan Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen.
In de memorie van toelichting op het wetsvoorstel zoals deze nu voorligt wordt in
plaats van direct overheidsbedrijf gesproken van directe overheidsonderneming en in
plaats van indirect overheidsbedrijf wordt gesproken van indirecte
overheidsonderneming.
Belastingplicht thans
Ten aanzien van de belastingplicht is een <direct overheidsbedrijf> Vpb-plichtig
indien de werkzaamheden vallen onder de limitatieve opsomming van belaste
bedrijfsactiviteiten in de wet. De vennootschapsbelastingplicht geldt dan voor
landbouwbedrijven, nijverheidsbedrijven (gas, elektra, warmte en water),
mijnbouwbedrijven, handelsbedrijven, vervoersbedrijven en bouwkassen (voor een
nadere detaillering verwijzen wij naar deze wetgeving uit 1969). Verricht het directe
overheidsbedrijf werkzaamheden die niet staan vermeld in deze wettelijke opsomming
dan is ze niet Vpb-plichting. Om die reden is bijvoorbeeld een grondbedrijf van de
gemeente niet Vpb-plichtig.
Als hoofdregel geldt bij <indirecte overheidsbedrijven> dat zij in beginsel Vpb-plichtig
zijn voor zover de werkzaamheden vallen onder de hiervoor genoemde wettelijke
opsomming van belaste bedrijfsactiviteiten. Verricht het indirecte overheidsbedrijf
werkzaamheden die niet staan vermeld in deze wettelijke opsomming dan is ze ook
niet Vpb-plichting.
De huidige ontwikkelingen zijn dusdanig dat, indien overheidsondernemingen niet en
private partijen wel Vpb-plichtig zijn en tevens vergelijkbare ondernemersactiviteiten
uitvoeren, een ongelijk fiscale positie ontstaat waardoor de overheidsondernemingen
een oneigenlijk voordeel behalen ten opzichte van private ondernemingen. Met name
is dit het gevolg van werkzaamheden die de overheidsbedrijven de laatste tientallen
jaren hebben uitgevoerd op het gebied van dienstverlening en op het gebied van
4
activiteiten die de overheid naar zich toe heeft getrokken omdat zij van mening was
dat de private partijen deze onvoldoende konden uitvoeren. Private ondernemingen
hebben echter deze activiteiten hernieuwd dan wel verbeterd opgepakt waardoor een
gemengde markt is ontstaan waarin zowel de private als ook de
overheidsondernemingen opereren. Hierdoor is fiscale concurrentie verstoring
ontstaan. De wetgever lijkt daarmee te willen zeggen dat de wettelijke bepalingen, die
al sinds 1956 gelden, niet goed meer passen in deze tijd en dus een actualisatie
gewenst is ook al is deze wetgeving op een aantal punten voor overheidsorganen in
de loop der jaren aangepast. Bij de opstelling van de lijst met bij naam genoemde
ondernemingen is altijd naar het item “concurrentie” gekeken en in de afgelopen jaren
zijn dan ook bedrijven op deze lijst van Vpb-plichtige lichamen terecht gekomen.
Vervolgstap
In de brief van 21 mei 2013 is, om een gelijk speelveld te creëren, een analyse
opgenomen op basis van een ambtelijke inventarisatie. Daarmee is beoogd een beeld
te vormen van de verschillende economische activiteiten van medeoverheden en
departementen waarbij ook is gekeken naar de wijze waarop een en ander is
georganiseerd. Overheden, centraal en decentraal, kunnen onder omstandigheden,
kiezen om een activiteit “op afstand” te plaatsen of om deze activiteit in eigen
organisatie te houden.
Centrale overheid is het Rijk en is de publiekrechtelijke rechtspersoon “Staat”. Een
activiteit is bijvoorbeeld de Belastingdienst. Al is het wel een interessante materie, het
gaat voor dit artikel te ver om hier diep op in te gaan. De decentrale overheden zijn
de provincies, gemeenten en waterschappen. Indien bijvoorbeeld een gemeente als
publiekrechtelijk lichaam de activiteit zelf verricht spreken wij van een “dienst”. Het
komt voor dat gemeenten sommige activiteiten onder brengen in een afzonderlijke
privaatrechtelijke rechtsvorm als een nv of bv-constructie. De gemeente is dan 100%
aandeelhouder en eigenaar. Deze constructie komt ook voor bij provincies en
waterschappen.
Publiekrechtelijke lichamen kunnen ook samenwerken met marktpartijen , en daarbij
spelen diverse argumenten een rol. Kostenreductie is een belangrijke drijfveer voor
samenwerking. Maar ook de gezamenlijke inzet van kennis en kunde, alsmede
risicospreiding. Samenwerking kan door een gemeenschappelijke regeling op te zetten
waarbij afspraken worden gemaakt hoe geopereerd gaat worden. Ook ministeries
werken samen waarbij deze werkzaamheden als civiel juridische activiteiten worden
aangemerkt binnen dezelfde publiekrechtelijke rechtspersoon “Staat”. De activiteit
wordt dan aangemerkt als een interne activiteit en dus niet Vpb-belast.
Overheden hebben veel activiteiten welke op diverse manieren worden georganiseerd.
Het Kabinet staat op het standpunt dat bij de fiscale behandeling van overheden zo
5
min mogelijk onderscheid wordt gemaakt naar de vorm waarin de activiteit
plaatsvindt en overheidsondernemingen worden, in tegenstelling tot de huidige
wetgeving, Wet op de Vennootschapsbelasting 1969, in beginsel Vpb-plichtig.
Sleutelwoorden zijn “concurrentie” en “deelname aan het economisch verkeer”.
Concept wetsvoorstel “Modernisering vennootschapsbelastingplicht voor
overheidsondernemingen”.
Het wetsvoorstel voorziet in een gelijk speelveld tussen private en
overheidsondernemingen. Deze overheidsondernemingen nemen, net als private
ondernemingen, deel aan het economisch verkeer en bevinden zich in een
concurrerende positie ten opzichte van private partijen die dezelfde werkzaamheden
ook verrichten. Dit verschil tussen private en overheidsondernemingen wordt door dit
wetsvoorstel geminimaliseerd.
Met betrekking tot de fiscale behandeling wordt zo min mogelijk onderscheid gemaakt
tussen private en overheidsondernemingen naar de wijze waarop juridisch de
overheidsondernemingen zijn georganiseerd. Hierbij geldt ook het uitgangspunt dat
samenwerking tussen overheidslichamen zo min mogelijk fiscaal wordt belemmerd. Bij
de vormgeving van overheidsondernemingen speelt een aantal punten een rol, te
weten 1) activiteiten die niet in concurrentie zijn met private ondernemingen blijven
buiten de Vpb-belastingplicht; 2) belastingplicht voor overheidsondernemingen past
binnen de systematiek van de Vpb 1969; 3)stijging van de administratieve lasten
moet zo veel als mogelijk beperkt blijven. De belastingplicht is dus afhankelijk van de
vormgeving van de directe en indirecte overheidsondernemingen en de eventueel
toepasbare vrijstellingen.
Belastingplicht.
In de huidige Vpb-1969 geldt het principe dat overheidsondernemingen “niet
belastingplichtig zijn, tenzij.. ” (zie het hiervoor aangeduide over belaste activiteiten
en de wettelijke lijst). In het wetsvoorstel wordt uitgegaan van het tegenovergestelde
principe <Belastingplichtig, tenzij..>
Uit het wetsvoorstel blijkt, dat alle directe overheidsondernemingen binnen één
publiekrechtelijk rechtspersoon afzonderlijk belastingplichtig worden met als
resultante, dat zij apart Vpb-aangifte moet plegen. Dit betekent dat bijvoorbeeld alle
ministeries (onderdeel één publiekrechtelijk rechtspersoon “Staat”) afzonderlijk
aangifte moeten doen en niet als “Staat” totaal gezamenlijk één aangifte.
Aangesloten wordt in het wetvoorstel bij het begrip “onderneming” van de Europees
rechtelijke definitie: een onderneming in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Wet
op de vennootschapsbelasting 1969 wordt gedefinieerd als een duurzame organisatie
van arbeid en kapitaal, die deelneemt aan het economische verkeer met het oogmerk
om winst te behalen, welke winst ook redelijkerwijs te behalen valt. Winststreven is
6
ook het vaker dan incidenteel behalen van exploitatie-overschotten. Onder het drijven
van een onderneming wordt tevens verstaan het verrichten van activiteiten waarmee
in concurrentie wordt getreden. Dit betekent ook dat interne verrichte activiteiten
voor eigen kring (ten behoeve van de publiekrechtelijke rechtspersoon zelf) geen
onderneming vormen omdat niet wordt deelgenomen aan het economische verkeer en
dus is er ook geen concurrentie. Voorbeelden: de eigen reprodienst, de
salarisadministratie. Bij indirecte overheidsorganen geldt dezelfde regel als in die voor
private ondernemingen.
Vrijstellingen.
In het wetsvoorstel “Modernisering vennootschapsbelastingplicht voor
overheidsondernemingen” wordt voorgesteld de belastingplicht voor directe en
indirecte overheidsondernemingen te beperken door het toepasbaar verklaren van een
aantal vrijstellingen. Zo min mogelijk wordt gekeken naar de vorm waarin de
activiteiten plaats vinden. Sprake kan zijn van een aantal vrijstellingen voor directe en
indirecte overheidsondernemingen. Deze zijn van rechtswege toepasbaar indien ten
minste 90% van de ondernemersactiviteiten (directe overheidsonderneming) of het
lichaam (indirecte overheidsonderneming) betrekking heeft op de vrij te stellen
activiteit. Dan geldt de vrijstelling voor de gehele ondernemerswinst oftewel integraal
Vpb-vrijgesteld. Voordeel is dan dat administratieve uitsplitsing achterwege blijft en
dat betekent aldus lagere administratieve lasten. Valt de onderneming wel onder de
90%-norm maar is de jaarwinst behaald met niet vrijgestelde activiteiten hoger dan
kan de onderneming of het lichaam in aanmerking komen voor de vrijstelling. De
onderneming wordt dan partieel vrijgesteld van Vpb-heffing en alleen het deel dat
betrekking heeft op de niet vrij te stellen activiteit zal in de Vpb-heffing betrokken
worden.
De volgende vrijstellingen zijn benoemd in het wetsvoorstel: Algemene vrijstellingen
en specifieke vrijstellingen. Algemene vrijstellingen: 1) voor interne activiteiten
(alleen voor directe overheidsondernemingen); 2) uitoefening overheidstaken of
publiekrechtelijke bevoegdheden; 3) voor quasi-inbesteding (alleen voor indirecte
overheidsondernemingen) en 4) samenwerkingsverbanden tussen overheden. Naast
de algemene vrijstellingen wordt in het wetsvoorstel drie specifieke vrijstellingen
benoemd, te weten 5) voor bekostigd onderwijs; 6) voor academische ziekenhuizen
en 8) voor zeehavenbeheerders. Overigens is op verzoek van de Europese Commissie
een onderzoek ingesteld naar mogelijk ongeoorloofde belastingvoordelen voor
Nederlandse havenbedrijven
Afsluiting
Zoals al eerder in dit stuk is aangegeven is er een koers zichtbaar maar er moeten
nog meer gedetailleerde uitwerkingen komen Zoals hiervoor aangegeven is de
7
scheiding tussen publiek en privaat van groot belang binnen overheden. Een andere
analyse moet uit gaan wijzen hoe de diverse activiteiten binnen de overheden worden
gedefinieerd. Met name voor gemeentelijke overheden wordt het een spannende
cessie. Daarnaast is nog onduidelijk wat de invloed van de nieuwe wet wordt op
bijvoorbeeld grondbedrijven waar een mix van publieke en private activiteiten worden
uitgevoerd. De vraag is ook, en dat moet nader worden geanalyseerd, wat de effecten
voor de gemeentelijke financiën zullen zijn.
Gebruikt bronmateriaal
1) Concept wetsvoorstel “Modernisering vennootschapsbelastingplicht voor
overheidsondernemingen” d.d. 14/4/2014
2) Ministerie van Financiën Internetconsultatie VPB-plicht overheidsondernemingen
Nieuwsbericht d.d. 14-04-2014
3) Ministerie van Financiën brief d.d. 25/4/2014 aan de Voorzitter van de Tweede
Kamer der Staten Generaal inzake `Fiscale moties en toezeggingen Tweede
Kamer` met kenmerk AFP-2014-302
4) `Vennootschapsbelastingplicht overheidsbedrijven: een doorbraak` van drs.
G.J.W. de Ruiter, Deloitte Belastingadviseurs BV, 2012

Download Report