Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG

Erbschaftsteuer
nach dem
Urteil des BVerfG
Ergebnisse einer Online-Befragung
und Empfehlungen für Neuregelungen
April 2015
Urteil des Bundesverfassungsgerichts
4
Online-Befragung von EY
6
• Zielsetzung und methodisches Vorgehen
6
• Optionen zur Neuregelung
6
Privilegierung von Verwaltungsvermögen
6
Verschonung mit (typisierender)
Bedürfnisprüfung8
Freistellung von der Lohnsummenkontrolle
10
Beseitigung von persönlichen und sachlichen
Unbilligkeiten10
Anfälligkeit für zweckwidrige Gestaltungen
10
Entlastung von Familienunternehmen
10
(Partielle) Rückwirkung
10
• Auswertung der Ergebnisse
12
Thesenförmige Zusammenfassung der
Befragungsergebnisse16
Steuerpolitische Empfehlungen
17
Anhang: Berechnungsbeispiele für die typisierende
Bedürfnisprüfung auf Unternehmensebene
18
Ansprechpartner18
Herausgeber
Ernst & Young GmbH
Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
Mittlerer Pfad 15
D-70499 Stuttgart
Autoren
Prof. Dr. Michael Schaden
Carl-Josef Husken
Dr. Christian Ph. Steger
Helmut Rundshagen
Martina Ortmann-Babel
Hermann Gauß
Dr. Cornelia Kindler
Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Ergebnisse einer Online-Befragung und Empfehlungen für Neuregelungen
Mit Urteil vom 17. Dezember 2014 (1 BvL 21/12) entschied das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) über die Beschlussvorlage des Bundesfinanzhofs
(BFH) vom 27. September 2012 (II R 9/11) zur Verfassungswidrigkeit des
Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) und erklärte die Regelungen zur Privilegierung des Betriebsvermögens als mit Art. 3 Abs. 1 des
Grundgesetzes (GG) unvereinbar. Die beanstandeten Regelungen seien so
gravierend und untrennbar mit der Gesamtregelung verbunden, dass damit
insgesamt die geltende gesetzliche Regelung zur Begünstigung von Betriebsvermögen keinen Bestand haben könne.
Für eine Neuregelung hat das Gericht dem Gesetzgeber eine Frist bis zum
30. Juni 2016 gesetzt. Bis dahin sollen die Vorschriften zunächst weiter
anwendbar sein. Es bestehe ein berechtigtes Interesse der Unternehmens
inhaber und ihrer Erben an einer verlässlichen Rechtsgrundlage für die
Nachfolgeplanung auch aus steuerrechtlicher Sicht. Allerdings hat das BVerfG
auch hinzugefügt, dass es keinen Vertrauensschutz gegen eine Rückwirkung
der Neuregelungen auf den 17. Dezember 2014 bei exzessiver Ausnutzung
der als besonders gleichheitswidrig befundenen Ausgestaltungen der §§ 13a
und 13b ErbStG gebe.
Das Urteil selbst schlüsselt die verfassungswidrigen Kritikpunkte zwar
detailliert auf, konkretisiert jedoch keine Lösungen für eine Neuregelung der
Verschonung unternehmerischen Vermögens. EY möchte daher einen Beitrag dazu leisten, ein unter den rechtlichen Vorgaben des BVerfG moderates
und für die Familienunternehmen tragbares Konzept für die erforderlichen
gesetzlichen Neuregelungen zu entwickeln. Hierzu hat EY Optionen zur Beseitigung der verfassungsrechtlichen Mängel aufgestellt und mittels einer
Online-Befragung von Vertretern großer Familienunternehmen bewerten
lassen. Die Ergebnisse dieser Studie werden im Folgenden dargestellt und
mit Empfehlungen an politische Entscheidungsträger verknüpft.
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG |
3
Urteil des Bundesverfassungsgerichts
Die seit dem Jahr 2009 geltende erbschaftsteuerliche Privilegierung von Betriebsvermögen veranlasste den BFH im Jahr 2012,
die Regelungen in § 19 Abs. 1 i. V. m. §§ 13a und 13b ErbStG
dem BVerfG vorzulegen. Der BFH sah die Verfassungswidrigkeit
insbesondere deswegen gegeben, weil die in §§ 13a und 13b ErbStG
vorgesehenen Steuervergünstigungen durch Bewertungsabschläge
von 85 % bzw. 100 % nicht durch ausreichende Sach- und Gemeinwohlgründe gerechtfertigt seien und einen verfassungswidrigen
Begünstigungsüberhang aufwiesen. Die Verfassungsverstöße führten teils für sich allein, teils in ihrer Kumulation zu einer durchgehenden, das gesamte Gesetz erfassenden verfassungswidrigen
Fehlbesteuerung, durch die Steuerpflichtige, die die Vergünstigungen nicht beanspruchen können, in ihrem Recht auf eine gleichmäßige, der Leistungsfähigkeit entsprechende und folgerichtige
Besteuerung verletzt werden. Am 17. Dezember 2014 hat das
BVerfG über diese Vorlage entschieden und ist dieser rechtlichen
Würdigung gefolgt.
Das BVerfG stellt grundlegend fest, dass der Gesetzgeber im Allgemeinen zwar über erhebliche Gestaltungsmöglichkeiten verfügt,
im Sinne des Gemeinwohls fördernd und lenkend auf das Verhalten
der Steuerpflichtigen einzuwirken und spezifische Belastungsentscheidungen hinsichtlich Steuergegenstand, Besteuerungsart oder
anzuwendenden Steuertarif zu treffen. Ausnahmeregelungen
hiervon für bestimmte Fall- und Personengruppen, wie bspw. Freibeträge, müssen jedoch laut BVerfG einer vorherigen Gleichheitsprüfung unterzogen werden. Diese umfasse auch Erläuterungen
des Gesetzgebers, welcher Zweck mit einer Ausnahmeregelung
verfolgt und inwiefern dieser erfüllt werde. Es liege daher im Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers, kleine und mittlere Unternehmen, die in personaler Verantwortung geführt werden, zur
Sicherung ihres (Liquiditäts-)Bestands und zur Erhaltung der
Arbeitsplätze steuerlich zu begünstigen.
Die Privilegierung betrieblichen Vermögens sei jedoch unverhältnismäßig, soweit sie über den Bereich kleiner und mittlerer Unternehmen hinausgreift, ohne eine Bedürfnisprüfung vorzusehen.
Ebenfalls unverhältnismäßig sei die Freistellung von Betrieben mit
bis zu 20 Beschäftigten von der Einhaltung einer Mindestlohn
summe und die Verschonung betrieblichen Vermögens mit einem
Verwaltungsvermögensanteil bis zu 50 %. Die §§ 13a und 13b
ErbStG seien auch insoweit verfassungswidrig, als sie Gestaltungen zulassen, die zu nicht zu rechtfertigenden Ungleichbehandlungen führen.
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| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Die durch das BVerfG festgestellte Verfassungswidrigkeit
lässt sich damit in folgender „Mängelliste“ wiedergeben:
Bedürfnis
Verwaltungsvermögen
Lohnsumme
Eine Verschonung, auch zu 100 %, ist grundsätzlich regelgerecht. Typisiert sieht das
Gericht einen Begünstigungsbedarf ohne
Einzelfallprüfung allerdings nur für Kleinere
und Mittlere Unternehmen (KMUs) als
gegeben an. Bei größeren Unternehmen
könnten die gleichen Anforderungen an
eine Verschonung bestehen, allerdings
müssten diese im Hinblick auf eine lastengleiche Besteuerung im Einzelfall nach
gewiesen werden. Ohne dies als verbindlich
zu formulieren, verweist das BVerfG auf
eine Definitionsempfehlung der EU-Kommission aus dem Jahr 2003, wonach KMUs
bis zu 250 Arbeitnehmer, max. 50 Mio. Euro
Umsatz und max. 43 Mio. Euro Bilanzsumme
haben. Auch eine absolute Obergrenze der
Begünstigung, z. B. von 100 Mio. Euro oder
die Bedürfnisprüfung auf Empfängerebene
im Hinblick auf die Liquidität hält das Gericht
für möglich. Insgesamt mahnt das BVerfG
also an, dass die Begünstigung für Erwerbe
von Anteilen an größeren und großen Unternehmen einer Bedürfnisprüfung beziehungsweise sonstigen Einschränkungen unterliegen muss. Die konkrete Umsetzung
obliegt dem Gesetzgeber. Der geltenden
Stundungsregelung weist das BVerfG allerdings nur geringe praktische Bedeutung zu.
Den Zweck der Regelung zum Verwaltungsvermögen, grundsätzlich nur produktives
Vermögen zu begünstigen und überwiegend
vermögensverwaltende Betriebe von der
Verschonung auszunehmen, erachtet das
Gericht als legitim. Bemängelt werden
jedoch Art und Umfang der Ausgestaltung
sowie die Folgerichtigkeit der Regelungen.
Zwar seien die Festlegung der begünstigten Vermögensarten und die Zuordnung
bestimmter Vermögensbestandteile zum
Verwaltungsvermögen an sich verfassungsgemäß. Die Gewährung des Bewertungs
abschlags von 85 % auch bei 50 % Verwaltungsvermögen sieht das Gericht jedoch
in mehrfacher Hinsicht als gleichheitswidrig
an: Erstens würden Erwerber mit Betrieben
über 50 % Verwaltungsvermögen gleichheitswidrig benachteiligt durch die „Allesoder-Nichts“-Schwelle. Zudem verschärfe
sich die Ungleichbehandlung gegenüber
Erwerbern von nicht betrieblichem Vermögen dadurch, dass in erheblichem Umfang
nicht produktives Vermögen begünstigt
werde, da bis zu einer Quote von 50 % Verwaltungsvermögen eine begünstigte Übertragung ohne Abschlag möglich sei. Dadurch
kann eben auch Verwaltungsvermögen in
erheblichem Umfang begünstigt übertragen
werden, wodurch der Zweck der Begünstigung produktiven Vermögens verfehlt wird.
Bei mehrstufigen Konzernstrukturen kann
dies zudem zu einem Kaskadeneffekt führen.
Nicht zuletzt könne die 50 %-Grenze nicht
mit der Ratio der Regelverschonung in Einklang gebracht werden, der zufolge in jedem
Betrieb ein Verwaltungsvermögensanteil
von 15 % vorhanden ist, welcher grundsätzlich nicht der Begünstigung unterliegt (Bemessung der Regelverschonung von 85 %).
Dieser Typisierung folgend, wäre eine Quote
von 15 % Verwaltungsvermögen angemessen. Insgesamt sei somit die Änderung der
Struktur und des Begünstigungsumfangs des
Verwaltungsvermögenstests erforderlich.
Die Lohnsummenregelung, wonach Unternehmen, die den Verschonungsabschlag
in Anspruch nehmen, eine gewisse Mindestlohnsumme innerhalb der jeweiligen Lohn
summenfristen nicht unterschreiten dürfen, hält das Gericht als Bedingung für die
Begünstigung für verfassungsgemäß und
auch notwendig. Auch die speziellen zeit
lichen und größenmäßigen Anforderungen
an die einzuhaltende Lohnsumme werden
gebilligt. Gleichheitswidrig, weil nicht folgerichtig, sei hingegen die pauschale Ausnahme für Betriebe von nicht mehr als
20 Beschäftigten. Die damit bezweckte Vereinfachung ist nicht verhältnismäßig im
engeren Sinne. Da in Deutschland ca. 90 %
der Familienbetriebe nicht mehr als 20 Beschäftigte haben, sei es nicht folgerichtig,
diese pauschal aus dem Lohnsummentest
auszunehmen. Zumal dieser nicht unzumutbar komplex sei. Gerade die kleineren, mittelständischen Unternehmen sollen zur Sicherung der Arbeitsplätze begünstigt werden.
Dies stehe jedoch im Widerspruch zu der
Tatsache, dass diese Unternehmen hinsichtlich der Lohnsummenregelung privilegiert
werden und somit die Begünstigung des
Vermögens in diesen Fällen nicht an die Erhaltung der Arbeitsplätze gebunden ist.
Eine Lohnsummenprivilegierung sei nur bei
Betrieben mit sehr wenigen Beschäftigten
denkbar.
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG |
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Online-Befragung von EY
Zielsetzung und methodisches
Vorgehen
Die auf der einen Seite sehr ausführliche und klar abgrenzende, auf
der anderen Seite jedoch viele Fragen und Lösungsmöglichkeiten
offen lassende Beurteilung des geltenden Erbschaftsteuerrechts
durch das BVerfG hat EY veranlasst, einen eigenen Katalog von
Optionen für Neuregelungen zu erarbeiten. Dem Gesetzgeber soll
ein Vorschlag aus der Praxis unterbreitet werden, der eine sub
stanzielle Aussicht auf zukünftigen verfassungsrechtlichen Bestand
hat. Zudem sollen sich aber auch die berechtigten Interessen der
deutschen Familienunternehmen darin widerspiegeln. Aus diesem
Grund wurden die Optionen zur Neuregelung mittels einer OnlineBefragung einer Bewertung unterzogen.
An der anonymen Online-Befragung haben 47 Vertreter großer
Familienunternehmen teilgenommen. Sie startete am 27. Februar
2015 mit einer Teilnahmefrist von zwei Wochen (13. März 2015).
Ziel war es nicht, differenzierte Aussagen anhand einer Klassifikation der Befragten zu erhalten. Vielmehr sollte ein Stimmungsbild
unter den deutschen Familienunternehmen eingefangen werden,
welches die praktischen Bedenken und tatsächlichen Belastungen
der Erbschaftsteuer aus Unternehmersicht darstellt. Diese Umfrage
erfüllt damit zwar keineswegs die Anforderungen einer repräsentativen Studie, sie ist aber statistisch belastbar. Die Gruppe
der befragten Unternehmen gibt wertvolle Hinweise, wie Familienunternehmer, die im Fokus der erbschaftsteuerlichen Verschonungsregelungen stehen und zu 100 % einmal einer Nachfolge
regelung unterliegen werden, steuerliche Regelungen beurteilen.
Optionen zur Neuregelung
Ausgangsbasis für die Entwicklung der Optionen zur Neuregelung
durch EY waren die Vorgaben des BVerfG, wonach einer Überarbeitung durch den Gesetzgeber insbesondere die folgenden Regelungen bedürfen:
• P
► rivilegierung von Verwaltungsvermögen
• V
► erschonung ohne Bedürfnisprüfung für Großunternehmen
• F
► reistellung von der Lohnsummenkontrolle
Zusätzliche Vorgaben des BVerfG betreffen:
• S
► tundungsregelungen
• A
► nfälligkeit für zweckwidrige Gestaltungen beseitigen
• K
► eine zusätzliche (zu starke) Belastung von
Familienunternehmen
• (
► Partielle) Rückwirkung
Privilegierung von Verwaltungsvermögen
Die Neuregelung erfolgt unter der Prämisse, dass Verwaltungsvermögen i. d. R. nicht zwangsläufig „verstecktes Privatvermögen“
ist. Wegen der jedoch schwierigen Abgrenzung im Einzelfall sollen
die Begünstigungen nur noch für rein produktives Betriebsvermögen gewährt werden. Der Katalog für Verwaltungsvermögen bleibt
dabei unverändert bestehen, das gleiche gilt für den 20 %igen
Freibetrag für Finanzmittelvermögen. Die Differenzierung von
„jungem“ und „normalem“ Verwaltungsvermögen soll jedoch
entfallen. Als Alternative käme ein Abschlag von 15 % auf das gesamte Verwaltungsvermögen in Betracht.
Da das Brutto-Verwaltungsvermögen dem betrieblichen Risiko ausgesetzt ist, sind sämtliche Schulden im Rahmen einer Konzernbetrachtung zu saldieren. Die Schulden werden vorrangig bei der
Ermittlung des Finanzmittelvermögens abgezogen. Nur der verbleibende Schuldenbetrag darf von dem anderen Verwaltungsvermögen gekürzt werden. Im Endeffekt ist damit nur das Netto-Verwaltungsvermögen ohne Abschlag zu versteuern.
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| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Online-Befragung von EY
Verschonung mit (typisierender) Bedürfnisprüfung
Die Bedürfnisprüfung zur Abgrenzung von großen Unternehmen soll typisierend erfolgen (nach dem Prinzip:
Je größer, desto weniger bedürftig). Hierzu werden zwei Alternativen vorgeschlagen:
Alternative 1
Alternative 2
Die Typisierung erfolgt auf Unternehmensseite, wobei der Grenz
wert bei 100 Mio. Euro Unternehmenswert liegt. Wegen der
großen volkswirtschaftlichen Bedeutung der großen Familienunternehmen (auf die größten 4.400 Familienunternehmen entfallen
rund 20 % der gesamten Unternehmensumsätze und rund 15 %
der Beschäftigten1) ist jedoch für die nach diesem Kriterium
großen Unternehmen ein Abschmelzungsmodell mit Härteausgleich vorgesehen. Bei einem Unternehmenswert von weniger als
100 Mio. Euro erfolgt eine Verschonung wie bisher, ab 100 Mio.
Euro kommt eine degressive Verschonung zur Anwendung; sie
bezieht sich dabei allein auf das begünstigte Betriebsvermögen:
Die Typisierung erfolgt auf Erwerberseite mit einem Freibetrag
i. H. v. 70 Mio. Euro. Auch bei dieser Alternative ist ein Abschmelzungsmodell mit Härteausgleich vorgesehen. Bis zu einem Erwerb
i. H. v. 70 Mio. Euro erfolgt die Verschonung wie bisher, ab 70 Mio.
Euro kommt die degressive Verschonung zur Anwendung, sie
bezieht sich dabei allein auf das begünstigte Betriebsvermögen:
0 bis 100 Mio. Euro
85 % bzw. 100 %
100 bis 200 Mio. Euro
80 %
200 bis 300 Mio. Euro
75 %
300 bis 400 Mio. Euro
70 %
> 400 Mio. Euro
65 %
An dem Rechenbeispiel (Seite 9) lässt sich erkennen, dass sich
die Steuerbelastung für größere Unternehmen damit isoliert für
das begünstigte Betriebsvermögen auf ca. 10–12 % (= 30 % von
35 %) beläuft. Eine ähnliche Belastung hat der Wissenschaftliche
Beirat des BMF in seinem 2012 veröffentlichten Modell für eine
Flat Tax zu Grunde gelegt.
Bei einer zinslosen Stundung über 10 Jahre (s. Seite 10, Beseitigung von persönlichen und sachlichen Unbilligkeiten) ergibt sich
eine Steuerbelastung von ca. 1 % p. a. über 10 Jahre (abhängig
von der Höhe des Netto-Verwaltungsvermögens).
1 Vgl. Wirtschaftsdienst 2015, S. 39ff.
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| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
0 bis 70 Mio. Euro
100 % (Freibetrag)
70 bis 150 Mio. Euro
85 % bzw. 100 %
150 bis 250 Mio. Euro
80 %
250 bis 350 Mio. Euro
75 %
350 bis 450 Mio. Euro
70 %
> 450 Mio. Euro
65 %
Rechenbeispiel zu Alternative 1
Produktivvermögen (PV)
Verwaltungsvermögen (VV)
400 Mio. €
Produktivvermögen (PV)
1.200 Mio. €
100 Mio. €
Verwaltungsvermögen (VV)
500 Mio. €
Schenkung- bzw. Erbschaftsteuersatz
30 %
300 Mio. €
1.500 Mio. €
Schenkung- bzw.
Erbschaftsteuersatz
30 %
Unternehmenswert
(Mio. €)
Umfang
der Ver
schonung
(%)
Steuerpflichtiger
Teil
(Mio. €)
Schenkungbzw.
Erbschaftsteuer
(Mio. €)
Steuerquote
(%)
Unternehmenswert
(Mio. €)
500
Umfang
der Ver
schonung
(%)
Steuerpflichtiger
Teil
(Mio. €)
Schenkungbzw.
Erbschaftsteuer
(Mio. €)
Steuerquote
(%)
1.500
VV
–100
0
100
30,0
VV
–300
0
300
90,0
PV
–100
85
15
4,5
PV
–100
85
15
4,5
–100
80
20
6,0
–100
80
20
6,0
–100
75
25
7,5
–100
75
25
7,5
–100
70
30
9,0
–100
70
30
9,0
0
65
0
0,0
–800
65
280
84,0
190
57,0
11,40
670
201,0
13,40
33,4
6,67
117,7
7,84
0
Stundung/Barwert für
Abfindung (5,5 %, 10 Jahre)
0
Stundung/Barwert für
Abfindung (5,5 %, 10 Jahre)
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG |
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Online-Befragung von EY
Freistellung von der Lohnsummenkontrolle
Anfälligkeit für zweckwidrige Gestaltungen
Die Lohnsummenkontrolle soll ab 5 Beschäftigten vorgeschrieben
sein, es sei denn, die Ausgangslohnsumme unterschreitet nicht
100.000 Euro (Bagatellgrenze). Aus der Lohnsummenregelung
ausgeschlossen bleiben der Beschenkte/Erbe und der Schenker/
Erblasser sowie generell Gesellschafter von Kapital- und Personengesellschaften.
Exzessive Ausnutzungen von Gestaltungen werden nach den obigen Verschärfungen sehr viel unwahrscheinlicher. Deshalb dürfte
auch im Hinblick auf die allgemeine Verhinderung von Gestaltungsmissbrauch durch § 42 AO eine spezielle Missbrauchsverhinderungsklausel im ErbStG nicht erforderlich sein.
Entlastung von Familienunternehmen
Zudem soll eine Gruppen- bzw. Konzernbetrachtung vorgesehen
werden, unter anderem auch zur Vermeidung von nicht gewünschten Gestaltungen zur Lohnsummenoptimierung, z. B. bei Betriebsaufspaltungen.
Beseitigung von persönlichen und sachlichen Unbilligkeiten
Um im Einzelfall zu verhindern, dass Erwerber von „Großunternehmen“ für die Refinanzierung der Schenkung- bzw. Erbschaftsteuern ihre Anteile verkaufen müssen, wird eine individuelle
Bedürfnisprüfung zwecks weitergehender Verschonung zugelassen.
Die bewertungsrechtlichen Nachteile von Familienunternehmen mit
gesellschaftsrechtlichen Verfügungsbeschränkungen (z. B. Verringerung der Abfindung beim Ausscheiden, Entnahmebeschränkungen oder Anteilsvinkulierungen) durch § 9 Abs. 2 und 3 BewG
sind zu beseitigen.
Der Kapitalisierungsfaktor bei dem vereinfachten Ertragswertverfahren sollte auf maximal 14 beschränkt werden. Für den Substanzwerttest sollte ebenfalls eine Konzernbetrachtung erlaubt werden.
(Partielle) Rückwirkung
In jedem Fall erfolgt eine zinslose Stundung der Schenkung- bzw.
Erbschaftsteuern über 10 Jahre mit der Möglichkeit einer sofortigen Barwertabfindung mit 5,5 % Abzinsungsfaktor. Die Grundidee
ist, dass die Zahlung der Schenkung- und Erbschaftsteuern mittels
der Beteiligungserträge der nächsten 10 Jahre durch den Erwerber regelmäßig refinanziert werden kann.
Im Hinblick auf die Versteuerung des Netto-Verwaltungsvermögens
ist eine Reinvestitionsklausel vorzusehen.
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| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Eine Rückwirkung der gesetzlichen Neuregelungen sollte gänzlich
ausgeschlossen sein, denn die Steuerpflichtigen brauchen auch
in der kommenden Übergangszeit Planungs- und Rechtssicherheit. An den Gesetzgeber ist jedoch zu appellieren, die Gesetzes‑
änderung zügig umzusetzen.
Online-Befragung von EY
Auswertung der Ergebnisse
Der Online-Fragebogen umfasste 15 Fragen mit ja/nein-Antworten und der Möglichkeit zu erläuternden Anmerkungen bei Ablehnung. Die
Bestandteile der von EY vorgestellten Überlegungen zur gesetzlichen Neuregelung der Erbschaftsteuer wurden wie folgt abgefragt:
Privilegierung von Verwaltungsvermögen
76 %
24 %
Halten Sie die Option des zu versteuernden Netto-Verwaltungsvermögens, bei dem
Schulden im Rahmen einer Konzernbetrachtung vorrangig abgezogen werden
dürfen, als Kompromiss zur geforderten Begrenzung des Verwaltungsvermögens
für tragfähig?
Wesentliche Kritik:
• E
► igenkapitalisierte Unternehmen, die Liquidität zur Durchführung von Investitionen
vorhalten, werden benachteiligt.
Finden Sie den bisherigen Katalog des Verwaltungsvermögens praktikabel und
geeignet, Missbrauch zu verhindern?
61 %
39 %
Wesentliche Kritik:
• D
► er bisherige Katalog des Verwaltungsvermögens
• w
► ird den individuellen Risiken des jeweiligen Unternehmens nicht gerecht,►
• beinhaltet Überregulierungen (Währungseffekte nicht geklärt, Benachteiligung
von Wertpapieren gegenüber Bankguthaben),
• e
► rlaubt Interpretationsmöglichkeiten.
64 %
36 %
Halten Sie den bisherigen Freibetrag von 20 % des übertragenen Unternehmenswerts
beim Finanzmittelvermögen für ausreichend?
Wesentliche Kritik:
• B
► ranchen- und investitionsbedingt haben die Unternehmen individuell einen sehr
unterschiedlich hohen Liquiditätsbedarf.
Ja
12
| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Nein
Verschonung mit (typisierender) Bedürfnisprüfung
Welche(s) der folgenden Kriterien geben Ihrer Ansicht nach am ehesten einen Hinweis
auf eine typisierende Bedürfnisprüfung auf der Unternehmensebene?
24
Unternehmenswert
19
Arbeitnehmer-Anzahl
Jahresbilanzsumme
Jahresumsatz
4
5
17
Liquide Mittel
13
Mangelnde Kreditwürdigkeit
Investitions-/Thesaurierungsquote
15
Privatvermögen
Sonstige, bitte ergänzen
13
10
Halten Sie das Kriterium Unternehmenswert als Parameter für eine Grenzziehung
hinsichtlich der typisierenden Bedürfnisprüfung auf der Unternehmensebene für
geeignet?
Sonstige Kriterien
• E► rtragslage
• C► ash Flow
• G► ewinn nach Steuern
• V
► erhältnis Vermögen/Mitarbeiter
• E► ntnahmefähigkeit liquider Mittel
• A
► usschüttungsbeschränkungen►
• Eingeschränkte Anteilsfungibilität
• R► isiken des Geschäftsmodells
• S► trukturveränderungen in den relevanten Märkten
62 %
38 %
45 %
55 %
Wesentliche Kritik:
• D
► as Verschonungsbedürfnis hängt vor allem von der Liquidität und den Entnahmeregularien des Unternehmens zur Begleichung der Erbschaftsteuer ab.
• E
► in Kriterium allein ist nicht aussagekräftig.
Halten Sie den Wert von 100 Mio. Euro für angemessen, ein Großunternehmen
abzugrenzen?
Wesentliche Kritik:
• W
► ert ist zu gering, alternativ bis zu 2.000 Mio. Euro.
• Absolutgrenzen werden dem Bedürfnis nicht gerecht.
Ja
Nein
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG | 13
Online-Befragung von EY
Halten Sie die Option der gestaffelten Verschonung für produktives Betriebsvermögen (Abschmelzungsmodell) ab einer bestimmten Wertobergrenze des
Erwerbs für praktikabel und angemessen?
64 %
36 %
Wesentliche Kritik:
• B
► erechnung ist aufwendig, insbesondere bei nachträglichen Änderungen.
Halten Sie die Alternative eines Freibetrags auf der Erwerberseite in Höhe von
70 Mio. Euro (ggf. in Kombination mit dem Abschmelzungsmodell) pro Erwerber
für sinnvoll?
45 %
57 %
55 %
43 %
Wesentliche Kritik:
• D
► er Wert des Erwerbs sagt nichts über ein Verschonungsbedürfnis aus.
Würden Sie pauschalierten Wertansätzen als typisierendes Bedürfniskriterium den
Vorzug geben vor einer individuellen Bedürfnisprüfung auf der Unternehmensebene
mittels qualitativer Merkmale (wie Kapitalmarktorientierung, Veräußerungsbe
schränkungen, Entnahme- bzw. Ausschüttungsbeschränkungen sowie persönliche
Einflussmaßnahme auf die Geschäftsführung und Kontrollorgane)?
Wesentliche Kritik:
• E
► ntnahme- und Veräußerungsbeschränkungen sind für Verschonungsbedürfnis
entscheidend.
• I► n den qualitativen Merkmalen sind die individuellen Unterschiede besonders groß.
57 %
43 %
Halten Sie unter der Maßgabe, dass es zu einer umfassenden Änderung des Bewertungsverfahrens in der anstehenden Neukonzeption des ErbStG nicht kommen
wird, die Forderung nach Abschaffung der Regelung zur Nichtberücksichtigung von
gesellschaftsrechtlichen Beschränkungen für sinnvoll?
Ja
14
| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Nein
Freistellung von der Lohnsummenkontrolle
Halten Sie den Dokumentationsaufwand im Hinblick auf die Lohnsummenregelung für
handhabbar?
Ja
Aufwand nicht abschätzbar
Nein
77 %
15 %
8%
Bis zu welcher Arbeitnehmer-Anzahl sehen Sie den Lohnsummennachweis als nicht
durchführbar an?
55 %
immer einhaltbar
≤ 10
13 %
≤5
≤3 0%
32 %
Individuelle Bedürfnisprüfung auf der Erwerberseite
Können angemessene Stundungsregeln eine erbschaftsteuerliche Belastung des
Netto-Verwaltungsvermögens von allen Unternehmen und des produktiven Betriebs
vermögens von Großunternehmen abfedern?
grundsätzlich ja
nicht möglich
nur bei einer zinslosen
Stundung ohne Sicherheitsleistung über 10 Jahre
49 %
36 %
15 %
Halten Sie eine individuelle Bedürfnisprüfung auf der Erwerberseite für den Fall, dass die
Entnahmen bzw. Ausschüttungen in den nächsten 10 Jahren nicht für die Refinanzierung
der Schenkung- bzw. Erbschaftsteuerzahlung ausreichen, für sinnvoll?
67 %
33 %
Wesentliche Kritik:
• E
► ntnahmen/Ausschüttungen können durch den Erwerber gesteuert werden, daher
ggf. Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes.
Ja
Nein
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG | 15
Online-Befragung von EY
Verschonung mit (typisierender) Bedürfnisprüfung
Wie bewerten Sie insgesamt das Modell der typisierenden Bedürfnisprüfung auf der
Unternehmensseite und/oder der Erwerberseite?
33 %
28 %
3,18
19 %
19 %
4
5
Mittelwert
2%
1
2
3
Thesenförmige Zusammenfassung
der Befragungsergebnisse
• D
► er Kompromiss der Versteuerung des Netto-Verwaltungsvermögens ist tragfähig.
Der bisherige Katalog des Verwaltungsvermögens kann beibehalten werden.
• D
► ie Lohnsummenregelung ist handhabbar.
• E
► ine typisierende Bedürfnisprüfung auf Unternehmensseite in Verbindung mit
einem Abschmelzungsmodell sowie einer individuellen Bedürfnisprüfung auf
der Erwerberseite wird befürwortet. Das Kriterium „Unternehmenswert“ ist für
die Typisierung grundsätzlich geeignet, 100 Mio. Euro werden aber eher als zu
gering angesehen. Eine typisierende Bedürfnisprüfung auf Erwerberseite wird
hingegen abgelehnt.
• D
► er Bedeutung von Liquidität in den Unternehmen wird nicht genug Rechnung
getragen, gesellschaftsrechtliche Regularien müssen beachtet werden.
16
| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Steuerpolitische Empfehlungen
Die Ergebnisse der von EY durchgeführten Online-Befragung zur
Neuregelung der Erbschaftsteuer veranlassen zu folgenden Empfehlungen an den Steuergesetzgeber:
Rein gesetzessystematisch handelt es sich bei der Erbschaftsteuer
um eine Erbanfallsteuer. Das bestehende Verschonungskonzept –
welches in seinen Grundsätzen auch vom BVerfG anerkannt wurde –
zielt aber im Wesentlichen auf den Unternehmenserhalt ab und
nicht auf ein individuelles Bedürfnis des Erwerbers. Die Bedürfnisprüfung sollte daher typisierend auf Unternehmensseite in Verbindung mit einer degressiven Verschonung nur des begünstigten
Betriebsvermögens erfolgen. Als Kriterium für eine Grenzziehung
wird ein Unternehmenswert von 150 Mio. Euro als sinnvoll angesehen. Die Abschmelzung könnte dabei in folgenden Schritten erfolgen (vgl. auch die Berechnungsbeispiele im Anhang):
0 bis 150 Mio. Euro
85 % bzw. 100 %
150 bis 250 Mio. Euro
80 %
250 bis 350 Mio. Euro
75 %
350 bis 450 Mio. Euro
70 %
> 450 Mio. Euro
65 %
Die typisierende Bedürfnisprüfung auf Erwerberseite wird abgelehnt, da der Wert des Erwerbs wenig über ein Verschonungs
bedürfnis aussagt.
Der Normalfall sollte die zinslose Stundung der Erbschaftsteuer
über 10 Jahre sein. Sofern überhaupt nötig, kommt zusätzlich
eine individuelle Bedürfnisprüfung auf Ebene des Erwerbers von
Anteilen an „Großunternehmen“ in Betracht. Ein weiteres Hinzu
ziehen von Privatvermögen ist schon allein wegen der verfassungsrechtlichen Bedenken (verkappte Wiedereinführung der Vermögensteuer) nicht erforderlich.
Da der Dokumentationsaufwand im Hinblick auf die Lohnsummenregelung für handhabbar angesehen wird, sollten nur sehr kleine
Unternehmen (max. 5 Arbeitnehmer) von der Lohnsummenkon
trolle ausgenommen werden. Eine zusätzliche Bagatellgrenze
könnte hier auch eine gewisse Ausgangslohnsumme darstellen
(Vorschlag: 100.000 Euro).
Die Besteuerung des Verwaltungsvermögens sollte nach Abzug
aller Schulden (also als Netto-Größe) und im Rahmen einer Konzernbetrachtung erfolgen. Damit entfällt auch jegliche Differenzierung von „jungem“ und sonstigem „normalen“ Verwaltungsvermögen. Der Katalog als solcher könnte aber bestehen bleiben.
Stichtagsbezogenen Liquiditätsüberhängen ist mit einer Reinvestitionsklausel zu begegnen.
Um der tendenziell zunehmenden Belastung der Familienunternehmen durch die erbschaftsteuerlichen Neuregelungen entgegenzuwirken, müssen gesellschaftsrechtliche Verfügungsbeschränkungen zukünftig in der Unternehmensbewertung Berücksichtigung
finden. Zu empfehlen ist des Weiteren eine Beschränkung des Kapitalisierungsfaktors beim vereinfachten Ertragswertverfahren auf
maximal 14.
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG | 17
Anhang: Berechnungsbeispiele für die typisierende
Bedürfnisprüfung auf Unternehmensebene
Beispiel 1: mit Verwaltungsvermögen
Produktivvermögen (PV)
Verwaltungsvermögen (VV)
450 Mio. €
Produktivvermögen (PV)
100 Mio. €
Verwaltungsvermögen (VV)
550 Mio. €
Schenkung- bzw. Erbschaftsteuersatz
30 %
Unternehmenswert
(Mio. €)
Umfang
der Ver
schonung
(%)
Steuerpflichtiger
Teil
(Mio. €)
Schenkungbzw.
Erbschaftsteuer
(Mio. €)
300 Mio. €
1.500 Mio. €
Schenkung- bzw.
Erbschaftsteuersatz
Unternehmenswert
(Mio. €)
Steuerquote
(%)
550
VV
1.200 Mio. €
30 %
Umfang
der Ver
schonung
(%)
Steuerpflichtiger
Teil
(Mio. €)
Schenkungbzw.
Erbschaftsteuer
(Mio. €)
Steuerquote
(%)
1.500
–100
0
100,0
30,0
VV
–300
0
300,0
90,0
PV –150
85
22,5
6,8
PV
–150
85
22,5
6,8
–100
80
20,0
6,0
–100
80
20,0
6,0
–100
75
25,0
7,5
–100
75
25,0
7,5
–100
70
30,0
9,0
–100
70
30,0
9,0
0
65
0,0
0,0
–750
65
262,5
78,8
197,5
59,3
10,77
660,0
198,0
13,20
34,7
6,31
115,9
7,73
0
Stundung/Barwert für
Abfindung (5,5 %, 10 Jahre)
0
Stundung/Barwert für
Abfindung (5,5 %, 10 Jahre)
Ansprechpartner
Dortmund
Carl-Josef Husken
Partner/Steuerberater
Telefon +49 231 55011 22229
[email protected]
18
| EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG
Hamburg
Helmut Rundshagen
Partner/Rechtsanwalt/Steuerberater
Telefon +49 40 36132 12565
[email protected]
Beispiel 2: ohne Verwaltungsvermögen
Produktivvermögen (PV)
Verwaltungsvermögen (VV)
450 Mio. €
Produktivvermögen (PV)
0 Mio. €
Verwaltungsvermögen (VV)
450 Mio. €
Schenkung- bzw. Erbschaftsteuersatz
30 %
Unternehmenswert
(Mio. €)
Umfang
der Ver
schonung
(%)
Steuerpflichtiger
Teil
(Mio. €)
Schenkungbzw.
Erbschaftsteuer
(Mio. €)
0 Mio. €
1.200 Mio. €
Schenkung- bzw.
Erbschaftsteuersatz
Unternehmenswert
(Mio. €)
Steuerquote
(%)
450
VV
1.200 Mio. €
30 %
Umfang
der Ver
schonung
(%)
Steuerpflichtiger
Teil
(Mio. €)
Schenkungbzw.
Erbschaftsteuer
(Mio. €)
Steuerquote
(%)
1.200
–0
0
0,0
0,0
VV
–0
0
0,0
0,0
PV –150
85
22,5
6,8
PV
–150
85
22,5
6,8
–100
80
20,0
6,0
–100
80
20,0
6,0
–100
75
25,0
7,5
–100
75
25,0
7,5
–100
70
30,0
9,0
–100
70
30,0
9,0
0
65
0,0
0,0
–750
65
262,5
78,8
97,5
29,3
6,50
360,0
108,0
9,00
17,1
3,81
63,2
5,27
0
Stundung/Barwert für
Abfindung (5,5 %, 10 Jahre)
Stuttgart
Professor Dr. Michael Schaden
Partner/Rechtsanwalt/Steuerberater
Telefon +49 711 9881 14421
[email protected]
0
Stundung/Barwert für
Abfindung (5,5 %, 10 Jahre)
Stuttgart
Dr. Christian Ph. Steger
Partner/Rechtsanwalt/SteuerberaterTelefon +49 711 9881 11988
[email protected]
EY Erbschaftsteuer nach dem Urteil des BVerfG | 19
EY | Assurance | Tax | Transactions | Advisory
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