Steuerreform 2015/2016 - Alpen-Adria

FACHZEITSCHRIFT FÜR
STEUERRECHT
JULI/AUGUST 2015
7-8
www.taxlex.at
217 – 268
Schwerpunkt
Steuerreform 2015/2016
Das Bankenpaket
Rechtsformwahl ab 2016
Einlagenrückzahlung
Kapitalistische Mitunternehmerschaften
Immobilienbesteuerung neu
Neues bei der Personalverrechnung
SCHWERPUNKT
STEUERREFORM
2015/2016
§§ 33, 17, 22
Z 2 EStG
Rechtsformwahl;
Geschäftsführerbezug;
Einzelunternehmen;
GmbH
230
taxlex 2015
Optimale Höhe von
Geschäftsführerbezügen und
Vorteilhaftigkeitsvergleich
zwischen Einzelunternehmen und
stellt die Auswirkungen der
Ein-Personen-GmbH Novosel
Steuerreform 2015/2016 auf die
Rechtsformwahl zwischen Einzelunternehmen und Kapitalgesellschaft in ihrem Beitrag in
diesem Heft unter Anwendung eines statischen Tarifvergleichs dar. Nachstehend wird
aufbauend auf ihren Ausführungen analysiert, wie sich die Steuerreform 2015/2016 auf die
optimale Höhe von (Gesellschafter-) Geschäftsführerbezügen auswirkt, und der Rechtsformvergleich um diesen Aspekt verfeinert.
SABINE KANDUTH-KRISTEN
A. Problemstellung
Mit der Absenkung des Einkommensteuertarifs (§ 33
EStG) und der Anhebung der Kapitalertragsteuer auf
27,5% ab 1. 1. 2016 verschiebt sich nicht nur die tarifliche Vorteilhaftigkeit zwischen Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften,1) es ist auch die
„optimale“ Höhe von Gesellschafter-Geschäftsführerbezügen neu zu bestimmen. Nach Absenkung der
Körperschaftsteuer von 34% auf 25% ab 1. 1. 2005
lautete die Empfehlung bei personenbezogenen Kapitalgesellschaften (insb in der Rechtsform einer
GmbH), Geschäftsführerbezüge aufgrund der damit
verbundenen Grenzbelastung mit Steuern und Abgaben in geringer Höhe anzusetzen.2) Nach Einführung
des Gewinnfreibetrags in Form des Grundfreibetrags
gem § 10 EStG war es vorteilhaft, den Grundfreibetrag auf Seiten des Gesellschafter-Geschäftsführers
voll zu nutzen (die Bemessungsgrundlage für den Gewinnfreibetrag sollte somit E 30.000,– betragen).3)
Nachstehend wird untersucht, wie sich die tariflichen
Änderungen ab 1. 1. 2016 auf die „optimale“ Höhe
von Geschäftsführerbezügen auswirken, und im Anschluss daran der tarifliche Rechtsformvergleich (Einzelunternehmern versus Einpersonen-GmbH) um
den Ansatz eines „optimalen“ Geschäftsführerbezugs
für den Gesellschafter-Geschäftsführer erweitert. Dabei wird jeweils davon ausgegangen, dass es sich um
einen wesentlich beteiligten Geschäftsführer handelt
(Beteiligung von 100%), dessen Einkünfte unter
§ 22 Z 2 zweiter Teilstrich EStG zu subsumieren
sind. Die Umsatzsteuer wird vernachlässigt.4)
B. Optimale Höhe von
Geschäftsführerbezügen
Zur Bestimmung der „optimalen“ Höhe einer Leistungsvergütung zwischen GmbH und Gesellschafter
(-Geschäftsführer) bei einer GmbH ist nicht nur die
Ertragsteuerbelastung zu beachten, sondern es ist insgesamt die abgabenrechtliche Behandlung und damit
die Gesamtbelastung der Leistungsvergütung mit
Steuern und Abgaben zu berücksichtigen. Nachfolgend werden beim Bezug des Gesellschafter-Geschäftsführers folgende Be- und Entlastungen angesetzt:5)
& Dienstgeberbeitrag iHv 4,5%;
& Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag – Wert für
Wien (unter Annahme der Wirtschaftskammerzugehörigkeit der GmbH);
& Kommunalsteuer iHv 3%;
& Sozialversicherungsbeiträge (Unfallversicherung,
Krankenversicherung, Pensionsversicherung);
& Betriebsausgabenpauschale gem § 17 Abs 1 EStG
iHv 6%;6)
Dr. Sabine Kanduth-Kristen, LL. M, StB, ist Universitätsprofessorin am Institut für Finanzmanagement der Alpen-Adria-Universität Klagenfurt, Abteilung für Betriebliches Finanz- und Steuerwesen.
1) Siehe dazu den Beitrag von Novosel in diesem Heft S 224.
2) Vgl dazu ua Kanduth-Kristen, Die „optimale“ Höhe von Geschäftsführerbezügen nach der Steuerreform 2005, SWK 2004 S 722;
Urnik/Fritz-Schmied, SWK 2004 S 721; Kanduth-Kristen, Rechtsformneutrale Unternehmensbesteuerung (2007) 230.
3) Zu Vorteilhaftigkeitsberechnungen betreffend Einzelunternehmen
versus Ein-Personen-GmbH nach der Steuerreform 2009 vgl ua Aigner/Moshammer/Schneiderbauer, Freibetrag für investierte Gewinne
versus Gewinnfreibetrag, SWK 2009 S 295. 2015 war ein Geschäftsführerbezug mit diesem Ziel mit E 50.138,– zu bemessen (siehe dazu
auch Punkt B.).
4) Gem UStR 2000 Rz 184 kann sich ein wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer als Nichtunternehmer behandeln lassen (vgl
dazu und zur unionsrechtlichen Problematik Kanduth-Kristen, Umsatzsteuerliche Behandlung von Geschäftsführervergütungen, taxlex
2008, 91).
5) Zur abgaben- und sozialversicherungsrechtlichen Einordnung eines
Gesellschafter-Geschäftsführers mit Einkünften iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG siehe Sedlacek, Das Steuer- und Sozialversicherungsverhältnis der GmbH-Geschäftsführer – wie es (derzeit) wirklich ist,
SWK 2005 S 812.
6) Für eine Tätigkeit iSd § 22 Z 2 EStG beträgt das Betriebsausgabenpauschale 6% (§ 17 Abs 1 erster Teilstrich EStG). In der Regel wird
ein wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer selbst keine
namhaften Betriebsausgaben tragen, so dass die Pauschalierung vor-
Gewinnfreibetrag in Form des Grundfreibetrags
gem § 10 EStG iHv 13% (maximal E 3.900,–).7)
Im Ministerratsvortrag zur Steuerreform 2015/2016
wurde die stufenweise Absenkung der Lohnnebenkosten angekündigt. Mit dem Steuerreformgesetz
2015/2016 erfolgt allerdings (noch) keine Absenkung, so dass der Dienstgeberbeitrag (4,5%), der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag (0,4%8)) und die
Kommunalsteuer (3%) nachfolgend in der derzeit
geltenden Höhe angesetzt werden (insgesamt 7,9%).
Neben der regulären jährlichen Aufwertung9)
wird die monatliche Höchstbeitragsgrundlage im
ASVG im Jahr 2016 einmalig um E 90,– angehoben
werden (§ 108 Abs 3 ASVG idF SteuerreformG
2015/2016). Für Zwecke der nachfolgenden Berechnungen wird die monatliche Höchstbeitragsgrundlage 2016 im GSVG (näherungsweise) unter Anwendung der Aufwertungszahl für 2015 und unter Ansatz
der einmaligen Erhöhung gem § 108 Abs 3 ASVG
idF SteuerreformG 2015/2016 mit E 5.680,– geschätzt.10) Die Beitragssätze betragen derzeit 7,65%
in der Krankenversicherung und 18,5% in der Pensionsversicherung und bleiben für 2016 unverändert.
Der Beitrag zur Unfallversicherung iHv E 8,90 monatlich für 2015 wird vereinfachend auch für 2016
angesetzt. Daraus ergibt sich ausgehend von der
Höchstbeitragsgrundlage folgende Belastung mit Sozialversicherungsbeiträgen (für 2016 geschätzt):
&
2015
2016
(geschätzt)
Höchstbeitragsgrundlage
monatlich
5.425,00
5.680,00
Höchstbeitragsgrundlage
jährlich
65.100,00
68.160,00
PV
18,50%
12.043,50
12.609,60
KV
7,65%
4.980,15
5.214,24
UV
8,90 pro
Monat
106,80
106,80
17.130,45
17.930,64
Summe SV-Beiträge
Tabelle 1: Sozialversicherungsbeiträge 2015 und 2016
(geschätzt)
Der Beitrag zur Betrieblichen Vorsorgekasse iHv
1,53% wird nachfolgend nicht gesondert berücksichtigt, weil diese Beiträge zu einem unmittelbar dem
Einzahlenden zuzurechnenden Guthaben führen.
Unter der Prämisse, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer mit seinem Geschäftsführerbezug die
Höchstbeitragsgrundlage (HBG) in der Sozialversicherung erreichen möchte, ergeben sich für 2015
und 2016 nachstehende Bruttobezüge und Abgabenbelastungen:
2015
Gesamtbelastung Gesellschaft
82.838,27
5.807,91
6.065,08
Bruttobezug
73.517,87
76.773,19
Betriebsausgabenpauschale
– 4.411,07
– 4.606,39
Grundfreibetrag
– 3.900,00
– 3.900,00
– 106,80
– 106,80
Unfallversicherung
abzüglich KV/PV-Beiträge
abzüglich Sonderausgabenpauschale
65.100,00
2016
68.160,00
– 17.023,65 – 17.823,84
– 60,00
– 60,00
Bemessungsgrundlage ESt
48.016,35
50.276,16
Einkommensteuer
15.056,35
14.395,99
verfügbar für
Gesellschafter-GF
41.331,07
44.446,56
5.807,91
6.065,08
LNK (Ebene Gesellschaft)
SV/ESt (Ebene Gesellschafter)
32.186,80
32.326,63
Abgabenbelastung gesamt
37.994,71
38.391,71
Tabelle 2: Geschäftsführerbezug unter der Prämisse der
Erreichung der Höchstbeitragsgrundlage in der Sozialversicherung
Während es bis 2015 steueroptimal war, den Geschäftsführerbezug unter der Höchstbeitragsgrundlage anzusetzen, bewirkt die Senkung des Einkommensteuertarifs ab 2016, dass höhere Geschäftsführerbezüge wieder attraktiver werden. Dies gilt (aufgrund der sonst eintretenden Progressionswirkung)
unter der Prämisse, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer keine anderen, zum laufenden Einkommensteuertarif zu versteuernden Einkünfte bezieht.
Anhand der nachstehenden Vergleichsberechnung
ausgehend von einem Gewinn vor Geschäftsführerbezug auf Gesellschaftsebene von E 200.000,– und
unter der Prämisse der Vollausschüttung des Gewinns (Ausschüttung des nach Abzug des Geschäftsführerbezugs verbleibenden Restgewinns an den
zu 100% beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer)
kann dies nachvollzogen werden. Als „optimal“ wird
dabei jener Geschäftsführerbezug bezeichnet, der für
den Gesellschafter-Geschäftsführer unter Einrech-
7)
8)
9)
2016
79.325,78
Lohnnebenkosten (7,9%)
2015
Zwischensumme (= HBG)
10)
teilhaft sein wird. Die Sozialversicherungsbeiträge sind neben dem
Betriebsausgabenpauschale abzugsfähig (§ 17 Abs 1 EStG).
Bei Inanspruchnahme der Betriebsausgabenpauschalierung iSd § 17
EStG steht der investitionsbedingte Gewinnfreibetrag nicht zu. Aufgrund der Einschränkung betreffend Wertpapierinvestitionen in
Wohnbauanleihen wird der investitionsbedingte Gewinnfreibetrag
beim Gesellschafter-Geschäftsführer in weiterer Folge nicht berücksichtigt.
Wert für Wien. Der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag ist in § 122
Wirtschaftskammergesetz geregelt und unterscheidet sich der Höhe
nach je Bundesland aufgrund der unterschiedlichen Landeskammeranteile.
Gem § 108 a ASVG ist die Aufwertungszahl eines Kalenderjahres
durch Teilung der durchschnittlichen Beitragsgrundlage des zweitvorangegangenen Kalenderjahres (Ausgangsjahr) durch die durchschnittliche Beitragsgrundlage des drittvorangegangenen Kalenderjahres (Vergleichsjahr) zu errechnen. Für das Jahr 2015 betrug die
Aufwertungszahl 1,027 (siehe V BGBl II 2014/288).
Gem § 48 GSVG gilt als Höchstbeitragsgrundlage für die Beitragsmonate eines Kalenderjahres der 35fache Betrag der jeweils für dieses
Kalenderjahr kundgemachten Höchstbeitragsgrundlage gem § 108
Abs 3 ASVG. Nach § 108 Abs 3 ASVG idF des SteuerreformG
2015/2016 ist die tägliche Höchstbeitragsgrundlage von E 155,–
mit der Aufwertungszahl für 2016 zu multiplizieren und um 3 zu erhöhen. Unter Zugrundelegung der Aufwertungszahl für 2015
(1,027) ergibt sich für 2016 im GSVG ein geschätzter (gerundeter)
monatlicher Wert von E 5.680,–.
SCHWERPUNKT
STEUERREFORM
2015/2016
taxlex 2015
231
SCHWERPUNKT
STEUERREFORM
2015/2016
232
taxlex 2015
nung der Ausschüttung des Restgewinns zum höchsten verfügbaren Betrag führt.
Vergleichsberechnung für das Jahr 2015
In der nachstehenden Vergleichsberechnung wird in
der ersten Spalte der Geschäftsführerbezug angesetzt,
der die optimale Nutzung des Grundfreibetrags ermöglicht (Basis für den GFB: E 30.000,–). In der
zweiten Spalte wird der Berechnung der Bezug zugrunde gelegt, der sich bei Erreichung der HBG in
der Sozialversicherung ergibt (siehe dazu weiter oben),
und in der letzten Spalte wird mit einem niedrigeren
Vergleichsbezug gerechnet. In allen Fällen werden
die Sozialversicherungsbeiträge zur Vergleichbarkeit
in voller Höhe angesetzt. Dies impliziert, dass die Gewinnausschüttungen (Prämisse der Vollausschüttung)
gem § 25 GSVG der Sozialversicherung unterzogen
werden, und unterstellt, dass die Abzugsfähigkeit der
Beiträge vom laufenden Geschäftsführerbezug erhalten bleibt.11) Als „Abgaben Gesellschaft“ werden die
Lohnnebenkosten und die Körperschaftsteuer erfasst.
Als „Abgaben Gesellschafter“ werden die von der Gesellschaft einzubehaltende Kapitalertragsteuer, die Sozialversicherungsbeiträge und die Einkommensteuer
für den Geschäftsführerbezug ausgewiesen.
optimale
Nutzung
GFB
Erreichung VergleichsHBG
bezug
Gewinn vor GFBezug
200.000,00 200.000,00 200.000,00
Geschäftsführerbezug
– 50.138,78 – 73.517,87 – 35.000,00
Lohnnebenkosten (7,9%)
Basis Körperschaftsteuer
– 3.960,96
– 5.807,91
– 2.765,00
145.900,26 120.674,22 162.235,00
Körperschaftsteuer
36.475,07
30.168,55
40.558,75
Abgaben
Gesellschaft
40.436,03
35.976,47
43.323,75
optimale Nutzung
GFB
optimale
Nutzung
GFB
Erreichung VergleichsHBG
bezug
KESt 25% für
Restausschüttung
27.356,30
22.626,42
30.419,06
Sozialversicherungsbeiträge
17.130,45
17.130,45
17.130,45
Einkommensteuer
5.559,43
15.056,35
970,72
50.046,18
54.813,22
48.520,23
Abgaben Gesellschafter
verfügbar für
Gesellschafter
Einkommensteuerbasis
109.517,79 109.210,32 108.156,02
26.040,00
48.016,35
13.659,51
Tabelle 3: „Optimaler“ Geschäftsführerbezug 2015
Es zeigt sich, dass der „optimale“ Geschäftsführerbezug unter den gesetzten Prämissen so anzusetzen
wäre, dass der Grundfreibetrag gem § 10 EStG optimal genutzt werden kann (erste Spalte in Tabelle 3).
Vergleichsberechnung für das Jahr 2016
In der nachstehenden Vergleichsberechnung wird in
der ersten Spalte der Geschäftsführerbezug angesetzt,
der die optimale Nutzung des Grundfreibetrags ermöglicht (Basis für den GFB: E 30.000,–). In der
zweiten Spalte wird der Berechnung der Bezug zugrunde gelegt, der sich bei Erreichung der HBG in
der Sozialversicherung (für 2016 geschätzt) ergibt
(siehe dazu weiter oben), und in den letzten beiden
Spalten wird mit höheren Vergleichsbezügen gerechnet. In allen Fällen werden die Sozialversicherungsbeiträge zur Vergleichbarkeit in voller Höhe angesetzt (siehe dazu die Erläuterungen zur Vergleichsberechnung für das Jahr 2015 sowie Fußnote 11).
11) Letztere Prämisse liegt der Berechnung zugrunde. Äußerungen der
Finanzverwaltung gibt es dazu, soweit ersichtlich, nicht.
Erreichung HBG
Vergleichsbezug 1
Vergleichsbezug 2
Gewinn vor GF-Bezug
200.000,00
200.000,00
200.000,00
200.000,00
Geschäftsführerbezug
– 50.990,04
– 76.773,19
– 100.000,00
– 87.117,00
Lohnnebenkosten (7,9%)
– 4.028,21
– 6.065,08
– 7.900,00
– 6.882,24
Basis Körperschaftsteuer
144.981,74
117.161,73
92.100,00
106.000,76
Körperschaftsteuer
36.245,44
29.290,43
23.025,00
26.500,19
Abgaben Gesellschaft
40.273,65
35.355,51
30.925,00
33.382,43
KESt 27,5% für Restausschüttung
29.902,48
24.164,61
18.995,63
21.862,66
Sozialversicherungsbeiträge
17.930,64
17.930,64
17.930,64
17.930,64
Einkommensteuer
Abgaben Gesellschafter
verfügbar für Gesellschafter
Einkommensteuerbasis
4.564,00
14.395,99
24.292,49
18.479,72
52.397,12
56.491,23
61.218,76
58.273,02
107.329,23
108.153,25
107.856,24
108.344,55
26.040,00
50.276,16
72.109,36
59.999,34
Tabelle 4: „Optimaler“ Geschäftsführerbezug 2016
Ab 2016 führen die Absenkung des Einkommensteuertarifs und die Anhebung der Kapitalertragsteuer
auf 27,5% dazu, dass höhere Geschäftsführerbezüge
attraktiver werden. So zeigt sich aus der obigen Aufstellung, dass sich die Vorteilhaftigkeit von Gewinnausschüttung versus Geschäftsführerbezug erst ab einem Bruttobezug von E 87.117,– (siehe letzte Spalte
in Tabelle 4, Vergleichsbezug 2) zugunsten der Gewinnausschüttung verschiebt. Dies ist darauf zurückzuführen, dass mit diesem Bruttobezug die Einkommensteuerbemessungsgrundlage von E 60.000,– nahezu erreicht wird, ab deren Überschreiten ein Grenzsteuersatz von 48% zur Anwendung kommt. Höhere
Bezüge führen folglich zu einem niedrigeren verfügbaren Betrag auf Ebene des Gesellschafter-Geschäftsführers (siehe vorletzte Spalte in Tabelle 4 zu einem beispielhaft gewählten Bruttobezug von E 100.000,–,
Vergleichsbezug 1).
Die absoluten Differenzen sind jedoch marginal.
So führt etwa die Absenkung des Geschäftsführerbezugs auf E 76.773,19 (Erreichung der Höchstbeitragsgrundlage in der Sozialversicherung, zweite
Spalte in Tabelle 4) zu einem „Nettoverlust“ von rund
E 190,– gegenüber dem „optimalen“ Bezug.
Auf Basis der vorstehenden Überlegungen wird für
die nachstehenden Vergleichsberechnungen betreffend Einzelunternehmen und Ein-Personen-GmbH
ein Geschäftsführerbezug iHv E 87.117,– (letzte
Spalte in Tabelle 4) angesetzt.
C. Vergleich Einzelunternehmen
und Ein-Personen-GmbH unter
Berücksichtigung von Geschäftsführerbezügen
Ein „optimaler“ Geschäftsführerbezug iHv E 87.117,–
löst Lohnnebenkosten iHv E 6.882,24 (7,9%) aus und
führt zu einer Belastung auf Gesellschaftsebene von
E 93.999,24. Unter Berücksichtigung der Mindeststeuer gem § 24 Abs 4 KStG muss eine (bereits länger
bestehende und daher nicht in die steuerliche Gründungsprivilegierung fallende) GmbH einen Mindestgewinn von E 100.999,24 erzielen, um die Mindeststeuer mit dem nach Abzug des Geschäftsführerbezugs
und der Lohnnebenkosten verbleibenden Gewinn
(E 7.000,–) zu „verbrauchen“.
Die nachstehenden Berechnungen zeigen einen
statischen Vergleich zwischen einem Einzelunternehmen und einer Ein-Personen-GmbH unter Ansatz
eines Bezugs für den Gesellschafter-Geschäftsführer iHv E 87.117,–. Ausgegangen wird von einem
rechtsformneutralen Gewinn, der für das Einzelunternehmen um die Sozialversicherungsbeiträge und
den Gewinnfreibetrag vermindert wird. Für die
Rechtsform der GmbH werden der Geschäftsführerbezug und die damit verbundenen Abgabenbelastungen berücksichtigt.
Vergleich Einzelunternehmen und Ein-Personen-GmbH mit Grundfreibetrag
GmbH Thesaurierung
GmbH Vollausschüttung EU mit Grundfreibetrag
rechtsformneutraler Gewinn
126.645,00
126.645,00
126.645,00
GF-Gehalt/GSVG-Beiträge
– 93.999,24
– 93.999,24
– 17.930,64
– 3.900,00
Grundfreibetrag
– 60,00
Sonderausgabenpauschale
Basis ESt/KSt
32.645,76
32.645,76
104.754,36
8.161,44
14.894,63
40.257,18
Abgaben GF-Gehalt/GSVG
43.292,61
43.292,61
17.930,64
Abgaben gesamt
51.454,05
58.187,23
58.187,82
thesauriert in Gesellschaft
24.484,32
–
KSt/KSt+KESt/ESt
verfügbar für Gesellschafter
50.706,64
68.457,77
68.457,18
verfügbar gesamt
75.190,95
68.457,77
68.457,18
latente KESt
6.733,19
Tabelle 5: Vergleich EU – Ein-Personen-GmbH mit Grundfreibetrag
Bei einem rechtsformneutralen Ausgangsgewinn von
E 126.645,– entspricht die Abgabenbelastung in der
Rechtsform des Einzelunternehmens annähernd der
Abgabenbelastung in der Rechtsform einer GmbH
im Fall der Vollausschüttung. Bei darunterliegenden
Ausgangsgewinnen ist das Einzelunternehmen vorteilhaft, je höher der Ausgangsgewinn ist, desto höher
wird der Vorteil der Rechtsform der GmbH. Für den
Fall der Gewinnthesaurierung erweist sich die GmbH
auch bei niedrigeren Gewinnen (vorerst) als vorteilhaft, zu beachten ist hier jedoch die latente Belastung
mit Kapitalertragsteuer, die im Fall der Ausschüttung
oder im Fall einer Liquidation der GmbH mit Verteilung des Restvermögens fällig wird.
SCHWERPUNKT
STEUERREFORM
2015/2016
taxlex 2015
233
SCHWERPUNKT
STEUERREFORM
2015/2016
234
taxlex 2015
Vergleich Einzelunternehmen und Ein-Personen-GmbH mit investitionsbedingtem Gewinnfreibetrag
GmbH Thesaurierung
GmbH Vollausschüttung
EU mit investitionsbedingtem GFB
rechtsformneutraler Gewinn
600.350,00
600.350,00
600.350,00
GF-Gehalt/GSVG-Beiträge
– 93.999,24
– 93.999,24
– 17.930,64
Zwischensumme
506.350,76
506.350,76
582.419,36
– 45.350,00
investitionsbedingter GFB
– 60,00
Sonderausgabenpauschale
Basis ESt/KSt
506.350,76
506.350,76
537.009,36
KSt/KSt+KESt/ESt
126.587,69
231.022,53
256.384,68
43.292,61
43.292,61
17.930,64
Abgaben gesamt
169.880,30
274.315,14
274.315,32
thesauriert in Gesellschaft
379.763,07
–
50.706,64
326.034,86
326.034,68
verfügbar gesamt
430.469,70
326.034,86
326.034,68
latente KESt
104.434,84
Abgaben GF-Gehalt/GSVG
verfügbar für Gesellschafter
Tabelle 6: Vergleich EU – Ein-Personen-GmbH mit investitionsbedingtem Gewinnfreibetrag
Bei einem rechtsformneutralen Ausgangsgewinn von
E 600.350,– entspricht die Abgabenbelastung in der
Rechtsform des Einzelunternehmens unter Ansatz
des investitionsbedingten Gewinnfreibetrags in maximal möglicher Höhe annähernd der Abgabenbelastung in der Rechtsform einer GmbH im Fall der
Vollausschüttung. Bei darunterliegenden Ausgangsgewinnen ist das Einzelunternehmen vorteilhaft. Je
höher der Ausgangsgewinn ist, desto höher wird
der Vorteil der Rechtsform der GmbH. Für den Fall
der Gewinnthesaurierung erweist sich die GmbH
auch bei niedrigeren Gewinnen als vorteilhaft, zu beachten ist hier jedoch die latente Belastung mit Kapitalertragsteuer (siehe weiter oben). Weiters ist
Voraussetzung, dass im Einzelunternehmen jährlich
gem § 10 EStG begünstigte Investitionen iHv
E 41.450,– zur Deckung des investitionsbedingten
Gewinnfreibetrags getätigt werden. Sollten keine
oder geringere Investitionen vorliegen, kehrt sich
die Vorteilhaftigkeit schon bei niedrigeren Ausgangsgewinnen zugunsten der GmbH um.
SCHLUSSSTRICH
Die vorstehenden Überlegungen zeigen, dass der Ansatz eines Geschäftsführerbezugs im Rahmen eines
Rechtsformvergleichs zwischen Einzelunternehmen
und Ein-Personen-GmbH aufgrund des dadurch
möglichen Tarifsplittings bei der Rechtsform der
GmbH die Vorteilhaftigkeiten zugunsten dieser
Rechtsform verschiebt (zum Vergleich siehe die Berechnungen von Novosel in diesem Heft (S 224),
die keine Leistungsbeziehungen berücksichtigen).
Zu beachten sind dabei jedoch die gesetzten Prämissen, insbesondere jene, dass auf Ebene des Einzelunternehmers bzw Gesellschafter-Geschäftsführers keine
weiteren progressionswirksamen Einkünfte vorliegen.

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