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Unbeschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer – Julia Schanko – TK Lexikon Steuern – 1. Januar 2016
Unbeschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer
HI2721214
Zusammenfassung
LI1824779
Begriff
Unbeschränkt steuerpflichtig sind Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben.
Die Steuerpflicht beginnt mit der Geburt und endet mit dem Tod. Der Besteuerung im Inland unterliegen alle
inländischen und alle ausländischen Einkünfte des Steuerpflichtigen. Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung
ausländischer Einkünfte können Doppelbesteuerungsabkommen zur Anwendung kommen.
Der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen auch deutsche Staatsangehörige, die im Inland weder ihren Wohnsitz
noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, wenn sie in einem Dienstverhältnis zu einer inländischen juristischen
Personen des öffentlichen Rechts stehen und hierfür Arbeitslohn aus inländischen öffentlichen Kassen beziehen. Hierzu
gehören z. B. deutsche Staatsangehörige, die bei deutschen Vertretungen (Botschaft, Konsulat) im Ausland tätig sind.
Von der unbeschränkten Steuerpflicht ist die beschränkte Steuerpflicht abzugrenzen. Diese kommt zur Anwendung,
wenn der gewöhnliche Aufenthalt bzw. der Wohnsitz des Steuerpflichtigen nicht im Inland liegt.
Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung
Lohnsteuer: Die unbeschränkte Steuerpflicht von Arbeitnehmern richtet sich nach den §§ 1, 1a sowie 49 Abs. 1 Nr. 4
EStG.
Lohnsteuer
HI2744480
1 Unbeschränkte Steuerpflicht
HI2812301
Das deutsche Steuerrecht unterscheidet zwischen unbeschränkt steuerpflichtigen Personen und nur beschränkt
steuerpflichtigen Personen. Arbeitnehmer, die im Inland einen Wohnsitz [ 1 ] oder gewöhnlichen Aufenthalt [ 2 ] haben oder sich
länger als 6 Monate im Inland aufhalten, sind grundsätzlich mit ihrem Welteinkommen in Deutschland unbeschränkt
einkommensteuerpflichtig. [ 3 ] Die Staatsangehörigkeit des Arbeitnehmers spielt dabei keine Rolle.
Ausländische Arbeitnehmer mit Wohnsitz im Inland
Ausländische Arbeitnehmer begründen im Inland meist keinen Wohnsitz, wenn sie sich nur vorübergehend hier aufhalten, d. h.
nicht länger als 6 Monate. Bei Arbeitnehmern, die sich länger als 6 Monate im Bundesgebiet aufhalten, erstreckt sich die
unbeschränkte Steuerpflicht auf den gesamten Inlandsaufenthalt. Dazu gehören dann auch die ersten 6 Monate des
Inlandsaufenthalts.
1.1 Wohnsitz im Inland
HI2812302
Einen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter den Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die
Wohnung beibehalten und benutzen wird. Ein mehrfacher Wohnsitz ist möglich. Zur Begründung der unbeschränkten
Steuerpflicht ist ein Wohnsitz im Inland ausreichend. Die deutsche unbeschränkte Steuerpflicht besteht daher auch dann, wenn
der Steuerpflichtige je eine Wohnung im Inland und im Ausland hat.
Hinweis
Definition "Wohnung"
Als Wohnung gelten alle Räumlichkeiten, die zum Wohnen geeignet sind. Eine abgeschlossene Wohnung mit Küche
und separater Waschgelegenheit ist nicht erforderlich. Als Wohnung gelten daher auch
möblierte Zimmer,
Gemeinschaftsbaracken,
feststehende Campingwagen, sofern sie ständig zu Wohnzwecken und nicht nur vorübergehend zu
Erholungszwecken genutzt werden.
Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt
Eine Person kann neben einem Wohnsitz an einem anderen Ort einen gewöhnlichen Aufenthalt haben. Es ist jedoch nicht
möglich, gleichzeitig 2 gewöhnliche Aufenthalte zu haben.
Wohnsitz bei Ehegatten und deren Kindern
Bei Ehe-/Lebenspartnern besteht die Besonderheit, dass sie ihren jeweiligen Wohnsitz an verschiedenen Orten haben können.
Ein Ehe-/Lebenspartner, der nicht dauernd getrennt lebt, hat seinen Wohnsitz (auch) dort, wo seine Familie lebt.
Kinder behalten regelmäßig ihren Wohnsitz bei den Eltern, auch wenn sie sich vorübergehend zu Ausbildungszwecken im
Ausland aufhalten. Gastarbeiterkinder, die bei Verwandten im Heimatland leben, haben aber regelmäßig ihren Wohnsitz im
Ausland.
Wohnsitz bei zeitlicher Begrenzung
Ein Wohnsitz wird auch dann begründet, wenn die Verfügungsmacht über die Wohnung zwar zeitlich von vornherein begrenzt
ist, sich jedoch mindestens auf einen Zeitraum von mehr als 6 Monaten erstreckt. Dies gilt selbst dann, wenn die Wohnung
aufgrund eines späteren Entschlusses vorzeitig aufgegeben wird. Das Innehaben einer Wohnung auf unbestimmte Zeit mit
jederzeitiger Kündigungsmöglichkeit kann nur zur Begründung eines Wohnsitzes genügen, wenn andere Umstände den
Schluss zulassen, dass der Inhaber die Wohnung für mehr als 6 Monate beibehalten wird (z. B. Dauer des befristeten
Arbeitsvertrags).
Wird eine Wohnung von vornherein in der Absicht angemietet, sie weniger als 6 Monate beizubehalten und zu nutzen, wird dort
keinen Wohnsitz begründet.
Wichtig
Ein "Wohnsitz" setzt keinen Mindestaufenthalt voraus
Ein Wohnsitz setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige von dort aus seiner täglichen Arbeit nachgeht. Ebenso wenig
ist erforderlich, dass der Steuerpflichtige sich während einer Mindestzahl von Tagen oder Wochen im Jahr in der
Wohnung aufhält.
Aufhebung des Wohnsitzes
Nach Aufgabe der inländischen Wohnung besteht auch kein Wohnsitz mehr. Der Wohnsitz endet im Übrigen auch dann mit dem
Wegzug, wenn die inländische Wohnung zur bloßen Vermögensverwaltung zurückgelassen wird. Hiervon ist auszugehen,
wenn ein ins Ausland verzogener Arbeitnehmer sein Haus/Wohnung verkaufen oder langfristig vermieten will und dies in
absehbarer Zeit auch tatsächlich verwirklicht.
Keine Wohnsitzbegründung durch bloßen Aufenthalt
Nicht zur Begründung eines Wohnsitzes im Inland führen:
Besuchsaufenthalte im Inland,
die bloße Absicht, einen Wohnsitz zu begründen oder aufzugeben,
die An- oder Abmeldung bei der Ordnungsbehörde.
Die An- oder Abmeldung bei der Ordnungsbehörde kann aber im Allgemeinen als Indiz dafür gewertet werden, dass der
Steuerpflichtige seinen Wohnsitz unter der von ihm angegebenen Anschrift begründet bzw. aufgegeben hat.
1.2 Gewöhnlicher Aufenthalt im Inland
HI2812303
Im Unterschied zum Wohnsitz muss zur Begründung des gewöhnlichen Aufenthalts keine Wohnung als fester
Lebensmittelpunkt unterhalten werden. Es muss nicht einmal ein gleichbleibender Aufenthaltsort bestehen. Den gewöhnlichen
Aufenthalt hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort oder in diesem
Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt.
Kalenderjahrübergreifende Betrachtung
Als gewöhnlicher Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes ist stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender
Aufenthalt von mehr als 6 Monaten Dauer anzusehen. Hierbei bleiben kurzfristige Unterbrechungen (z. B. wegen eines
Urlaubs) unberücksichtigt. Die Prüfung des 6-Monatszeitraums erfolgt durch eine kalenderjahrübergreifende Betrachtung.
Achtung
Kein gewöhnlicher Aufenthalt bei täglicher Rückkehr ins Ausland
Grenzpendler, die täglich ins Ausland zurückkehren, begründen keinen gewöhnlichen Aufenthalt, da sie nicht im Inland
übernachten. Grenzpendler, die hingegen nur zum Wochenende heimfahren, begründen einen gewöhnlichen
Aufenthalt im Inland.
Der gewöhnliche Aufenthalt im Inland gilt grundsätzlich als aufgegeben, wenn der Steuerpflichtige zusammenhängend mehr als
6 Monate im Ausland lebt.
Ausschluss des gewöhnlichen Aufenthalts
Von vornherein wird kein gewöhnlicher Aufenthalt begründet, wenn der Aufenthalt nicht länger als ein Jahr dauert und
ausschließlich zu
Besuchszwecken,
Erholungszwecken,
Kur- oder ähnlichen Zwecken
stattfindet.
Praxis-Beispiel
Gewöhnlicher Aufenthalt bei Urlaubsunterbrechung
Ein ausländischer Arbeitnehmer reist am 12.10.2014 nach Deutschland ein, um bei einer Versicherungsgesellschaft
tätig zu werden. Seine Aufenthaltsdauer ist zunächst unbestimmt; er wohnt im Hotel. Am 22.12.2014 verlässt er das
Inland zu einem Weihnachtsurlaub in Griechenland. Er kehrt am 3.1.2015 nach Deutschland zurück, wo er bis zum
29.4.2015 bleibt (Ausreisetag).
Ergebnis: Das Wohnen im Hotelzimmer begründet weder eine Wohnung noch einen Wohnsitz. Trotz der Urlaubsreise
ins Ausland ist jedoch ein einheitlicher Aufenthalt im Inland anzunehmen.
Nach der Abgabenordnung [ 4 ] gelten für die Fristberechnung die §§ 187-193 BGB. Die 6-Monatsfrist ist abhängig vom
Ereignis der Einreise: der Einreisetag wird nicht mitgerechnet. [ 5 ] Bei einem unterbrochenen Inlandsaufenthalt wird die
Frist nach Tagen berechnet [ 6 ] ; es zählen nur volle Tage.
Die Zeit des Auslandsaufenthaltes zählt nicht mit (hier: der Weihnachtsurlaub in Griechenland):
13.10.-21.12.2014 = 70 Tage
4.1.-28.4.2015 = 115 Tage
= gesamt 185 Tage (> als 180 Tage)
Durch den Aufenthalt von mehr als 6 Monaten in Deutschland erstreckt sich die unbeschränkte Steuerpflicht auf den
gesamten Inlandsaufenthalt.
Praxis-Tipp
Indizwirkung der Arbeitserlaubnis
Zur Beurteilung der Frage, ob sich ein ausländischer Arbeitnehmer voraussichtlich länger als 6 Monate im Inland
aufhalten wird, ist grundsätzlich auf die dem Arbeitnehmer erteilte Arbeitserlaubnis abzustellen:
Hat die Arbeitserlaubnis eine Gültigkeit von mehr als 6 Monaten, ist der Arbeitnehmer auch dann als
unbeschränkt steuerpflichtig zu behandeln, wenn er aus unvorhersehbaren Gründen (Krankheit, Tod in der
Familie) vor Ablauf von 6 Monaten in sein Heimatland zurückkehrt.
Ist die Arbeitserlaubnis zunächst für eine Zeit von weniger als 6 Monaten erteilt worden und wird sie
während des Aufenthalts verlängert, wird der Arbeitnehmer ebenfalls von Anfang an unbeschränkt
steuerpflichtig. Der Arbeitgeber hat den bisher vorgenommenen Lohnsteuerabzug zu korrigieren. [ 7 ]
Bei unbeschränkter Steuerpflicht ist der Steuerabzug vom Arbeitgeber gemäß § 39b EStG nach den ELStAM vorzunehmen.
2 Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht
HI4198265
Unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind im Rahmen der erweiterten unbeschränkten Steuerpflicht [ 8 ] auch Personen,
die deutsche Staatsangehörige sind,
im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und
zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechtes in einem Dienstverhältnis stehen und
dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen;
sowie die zu ihrem Haushalt gehörenden Angehörigen, die
die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen oder
keine Einkünfte oder
nur Einkünfte beziehen, die ausschließlich im Inland einkommensteuerpflichtig sind.
Weitere Voraussetzung ist, dass diese Personen in dem Staat, in dem sie ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben,
lediglich in einem der beschränkten Einkommensteuerpflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Einkommen herangezogen
werden.
3 Unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag
HI4198266
Grenzpendler sind Arbeitnehmer, die im Inland arbeiten, aber im Ausland wohnen. Für diese Personen enthält das
Einkommensteuergesetz aus verfassungs- und EU-rechtlichen Gründen eine Sonderregelung. Auf Antrag können sich diese als
unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandeln lassen, obwohl sie im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren
gewöhnlichen Aufenthalt haben.
Antragsvoraussetzungen
Voraussetzung ist, dass die Grenzpendler
inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG beziehen, die im Kalenderjahr zu mindestens 90 % der deutschen
Einkommensteuer unterliegen (relative Grenze) oder
nur geringfügige, nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegende Einkünfte haben (2016: ausländische
Einkünfte i. H. v. max. 8.652 EUR jährlich; 2015: 8.472 EUR jährlich).
Dieser Betrag ist gegebenenfalls zu kürzen, soweit dies nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen
notwendig und angemessen ist.
Nachweis der ausländischen Einkünfte
Die Höhe der nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte muss durch eine Bescheinigung der zuständigen
ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen werden. Unberücksichtigt bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte die nicht der
deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte, die im Ausland nicht besteuert werden, soweit vergleichbare Einkünfte
im Inland steuerfrei wären. [ 9 ]
Zusammenveranlagung bei Ehegatten auf Antrag
Unabhängig von der Einkünftegrenze kann der auf Antrag als unbeschränkt steuerpflichtig zu behandelnde Arbeitnehmer die
Zusammenveranlagung mit dem im EU/EWR-Ausland lebenden Ehegatten wählen.
Nur inländische Einkünfte steuerpflichtig
Anders als die normale unbeschränkte Steuerpflicht erfasst die unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag bei Grenzpendlern nur
die inländischen Einkünfte i. S. d. § 49 EStG. [ 10 ]
Ein Arbeitnehmer hat z. B. inländische Einkünfte aus nichtselbstständiger Tätigkeit, wenn diese im Inland [ 11 ]
ausgeübt oder verwertet wird oder verwertet worden ist,
aus inländischen öffentlichen Kassen einschließlich der Kassen des Bundeseisenbahnvermögens und der
Deutschen Bundesbank mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden, ohne
dass ein Zahlungsanspruch gegenüber einer inländischen Kasse bestehen muss,
als Vergütung für eine Tätigkeit als Geschäftsführer, Prokurist oder Vorstandsmitglied einer Gesellschaft mit
Geschäftsleitung im Inland bezogen werden.
Keine ELStAM für Grenzpendler
Unbeschränkt steuerpflichtige Grenzpendler erhalten mangels eines Wohnsitzes keine ELSTAM, sondern nur eine besondere
Bescheinigung [ 12 ] ; auf dieser sind alle für den Lohnsteuerabzug erforderlichen Eintragungen enthalten.
4 Fiktive Steuerpflicht für Staatsangehörige eines EU-Mitgliedstaates
HI4198267
Staatsangehörige eines EU-Mitgliedstaates oder EWR-Staates (z. B. Island, Liechtenstein, Norwegen) können in beschränktem
Maße die Vorteile der Abzugsfähigkeit von Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehe/Lebenspartner oder der Zusammenveranlagung von Ehe-/Lebenspartnern (Splitting) in Anspruch nehmen, obwohl es an der
dafür eigentlich erforderlichen unbeschränkten Steuerpflicht des Ehe-/Lebenspartners bzw. der Kinder mangelt. Diese wird
soweit erforderlich einfach fingiert. [ 13 ]
Folgende Voraussetzungen müssen erfüllt sein:
Der Steuerpflichtige ist
unbeschränkt einkommensteuerpflichtig [ 14 ] und seine Einkünfte im Kalenderjahr unterliegen mindestens zu 90 %
der deutschen Einkommensteuer oder die ausländischen Einkünfte betragen nicht mehr als 8.652 EUR (2015: 8.472
EUR) [ 15 ] ;
auf Antrag als unbeschränkt steuerpflichtig zu behandeln. [ 16 ]
Sind die Voraussetzungen erfüllt, können z. B. Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden
Ehe-/Lebenspartner als Sonderausgaben abgezogen werden, selbst wenn der Empfänger der Leistung nicht unbeschränkt
einkommensteuerpflichtig ist. Ähnliches gilt für die Möglichkeit der Wahl der Zusammenveranlagung von Ehe-/Lebenspartnern.
[ 1 ] § 8 AO.
[ 2 ] § 9 AO.
[ 3 ] § 1 Abs. 1 EStG.
[ 4 ] § 108 Abs. 1 AO.
[ 5 ] § 187 Abs. 1 BGB.
[ 6 ] § 191 BGB.
[ 7 ] § 41c EStG.
[ 8 ] § 1 Abs. 2 EStG.
[ 9 ] § 1 Abs. 3 Satz 4 EStG.
[ 10 ] § 1 Abs. 3 EStG.
[ 11 ] § 49 Abs.1 Nr. 4 EStG.
[ 12 ] § 39d EStG.
[ 13 ] § 1a EStG.
[ 14 ] § 1 Abs. 1 EStG.
[ 15 ] § 1 Abs. 3 Sätze 2-4 EStG.
[ 16 ] S. Grenzpendler,
§ 1 Abs. 3 EStG.

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