Escrituração Contábil Fiscal – ECF – 法令12.793と税務帳簿システム July 2014 RTT - Regime Tributário de Transição 暫定課税方式 Page 2 本文中の意見にわたる部分は私見であります RTT – Regime Tributário de Transição コンセプト－RTTの導入経緯－ ► ► ► ► ブラジル会計基準のIFRSへのコンバージェンスの一環で、 2007年12月に会計基準の改正に関する法令（Lei 11.638/07）が制定され、ブラジル会社法をはじめとする 関連法令が修正された。 IFRSを適用した場合と、ブラジル会計基準を適用した場 合との中立性を維持する税務処理の便宜で、暫定課税方式 （RTT:Regime Tributário de Transição)を作成。 RTTにおいては、2007年12月31日までの旧ブラジル会計 基準を税務として容認する。 このモデルにより、法人は、財務諸表よりIFRSの影響を 除去し法人税申告書に沿った「税務貸借対照表」を作成す ることを余儀なくされることとなった（2010年以降、RTT は強制適用）。 Page 3 本文中の意見にわたる部分は私見であります RTT – Regime Tributário de Transição コンセプト 2013年度 ou 2014年度以降 2008年度より 新BRGAAP に基づく 貸借対照表 資産 負債 純資産 P/L 利益 FCONT 会計上の利益 2007年12月31日 時点の 旧BRGAAPに 基づく貸借対照表 Page 4 Ativo Passivo P/L 利益 PL 税務上の利益 本文中の意見にわたる部分は私見であります 新法人税制への改正 コンセプト－RTT改正概要－ ► ► ► ► ► 2013年9月17日、国税庁通達Instrução Normativa RFB 1.397の発表 2013年11月12日、官報による暫定措置法Medida Provisoria 627の公示 2014年5月14日、上記暫定措置法をもとにした新法例 Lei12.973官報により公布 RTTは今後廃止となり、会計上の利益（IFRS）から法人所 得税（IRPJ）及び利益に対する社会分担金（CSLL）を算 出する新たなモデルが示された。 新方式では、税務貸借対照表をもつことなく、IFRSに基 づき算定された純利益をスタートに使用し、損益影響を及 ぼすIFRS調整を排除するいくつかの税務調整を同時に実 施しなければならない。 Page 5 本文中の意見にわたる部分は私見であります 新法人税制への改正 コンセプト－RTT改正概要－ ► 主な税務上の個別論点として、これまで明示されていな かったRTT下で計算されてきた以下に関する点及び適用開 始時期等が明らかとなった（詳細後述） IN1.397→MP627→Lei12.973 ► ► ► ► ► 持分法計算に用いる被投資会社純資産 利子配当計算に用いる純資産 配当金計算に用いる純資産 のれんに関する税務恩典（間接影響） 現在の法人税申告書DIPJ(Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica)はデジタル財務帳 簿（ Escrituração Contábil Fiscal - ECF ）に取って代わ られることとなる →電子ファイル間でより詳細な情報提出が必要 Page 6 本文中の意見にわたる部分は私見であります RTT – Regime Tributário de Transição コンセプト 2013年度 ou 2014年度以降 2008年度より 新BRGAAP に基づく 貸借対照表 資産 負債 純資産 P/L 利益 FCONT 会計上の利益 2007年12月31日 時点の 旧BRGAAPに 基づく貸借対照表 Page 7 Ativo Passivo P/L 利益 PL 税務上の利益 本文中の意見にわたる部分は私見であります 新法人税制への改正 税務貸借対照表及びFCONTの廃止 適用開始年度: 2014年 (早期適用) or 2015年 (早期適用なし) 新BRGAAP に基づく 貸借対照表 資産 負債 純資産 SubContas P/L利益 会計上の利益 資産 2007年12月31日 時点の 旧BRGAAPに 基づく貸借対照表 P/L利益 Page 8 本文中の意見にわたる部分は私見であります 負債 純資産 税務上の利益 新法人税制への改正 －ECFコンセプト－ 会計帳簿 P/L Receitas ( - ) AVP Receitas Não Tributáveis Rec. Financeiras - AVP Custos Custos Não dedutíveis Despesas Depreciação CPC 27 Despesas Não Dedutíveis Lucro Líq. Antes da CSLL/IRPJ ECF (e-LALUR) DEMONSTRAÇÃO DO LUCRO REAL Lucro Líq. Antes da CSLL/IRPJ ( + ) Adições AVP Custos Não Dedutíveis Depreciação CPC 27 Despesas Não Dedutíveis e-LALUR PARTE B ( - ) Exclusões Receitas Não Tributáveis Rec. Financeiras - AVP Depreciação Taxas Fiscais Lucro Real CONTROLE DO ATIVO IMOBILIZADO - TAXAS FISCAIS Page 9 本文中の意見にわたる部分は私見であります RTTを巡る主要論点について Page 10 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 新法令の紹介 ► RTT関連諸規定（ 本スライド） ► 在外所得の取り扱い（CFC Regime） ► 新分割支払い方式の導入（Parcelamentos） ► その他 Page 11 本文中の意見にわたる部分は私見であります IN RFB 1.397/2013 RTTに関する一般条項 ► ► （IN RFB 1.397/2013） 2条 2007年12月28日公布の法11.638及び2009年の法 11.941により変更された点は、1976年12月15日公布の法 6.404の191条で定義された収益認識、原価及び費用、利益 の発生基準 RTTの下での法人の実質利益法及びCSLLの計 算について2007年12月31日時点で適用されていた会計基準 に基づいて計算されていなければならない。 § 1º ....(略) ..... 2項 法人所得税及びCSLLの計算根拠として関連する資産負債 及び純資産、収益、原価、費用からなる損益は2007年12月31日 に適用されていた会計基準に基づいて計算されたものでなければ ならない。 Page 12 本文中の意見にわたる部分は私見であります IN RFB 1.397/2013 RTTに関する一般条項 ► ► ► ► 8条 実質利益法の決定過程で7条単項を取り扱う純損益を 加える 1項 原価、費用、負担金、損失、引当金、利益及びその他 会計上の純損益計算の中で費用とされる項目は税務登録に 基づいて、実質利益の計算の中で税務上損金不算入となる 2項 利潤、利得、その他会計上の純損益を構成しない項目 は税務登録に基づいて、実質利益の計算の中では税務上益 金となる 単項．これらの追加項目は2007年12月31日に適用されてい た会計基準に準拠して計算される Page 13 本文中の意見にわたる部分は私見であります IN RFB 1.397/2013、MP627 RTTに関する一般条項 ► ブラジルの税務実務の中で、特に以下の3点で使用するべ き貸借対照表について、いずれを使用するべきか議論と なった。 ► 持分法が適用される被投資会社（子会社、関連会社）の 投資評価 利子配当の損金算入限度額の計算に利用する貸借対照表 配当金計算に利用する貸借対照表 ► ► Page 14 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 RTT関連規定－持分法－ 持分法（Lei 12.973/2014） ► 原則適用（não optante）の場合（2015年1月1日から適用） ► 2014年度（2014年12月31日で終了する暦年）までは 新BRGAAPに基づいた計算も容認（いずれでもよ い） ► 2015年度から、新BRGAAPに基づいた計算のみ税務 上容認 ► 早期適用（optante）の場合（2014年1月1日から適用） ► 2013年度（ 2013年12月31日で終了する暦年）までは 新BRGAAPに基づいた計算も容認（いずれでもよ い） ► 2014年度から、新BRGAAPに基づいた計算のみ税務 上容認 Page 15 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 新法制－利子配当①－ 利子配当（Lei 12.973/2014 ） ► 原則適用（não optante）の場合（2015年1月1日から適用） ► 2014年度（2014年12月31日で終了する暦年）までは新 BRGAAPに基づいた計算でも損金算入（いずれでもよ い） ► 2015年度から、新BRGAAPに基づいた計算のみ税務上容 認 ► 早期適用（optante）の場合（2014年1月1日から適用） ► 2013年度（ 2013年12月31日で終了する暦年）までは新 BRGAAPに基づいた計算も容認（いずれでもよい） ► 2014年度から、新BRGAAPに基づいた計算のみ税務上容 認 Page 16 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014その他 利子配当に関する関連論点－利子配当②－ ► ► 日本本社への送金実務として一般化している 外国子会社配当益金不算入制度は、親会社が外国子会社か ら受け取る配当額の95％相当額を益金不算入（配当の額の ５％相当額は、その配当に係る費用として益金に算入）と するもの。 国税庁質疑応答事例「外国子会社配当益金不算入制度の対象とな る剰余金の配当等の額の範囲について」の回答： 「外国子会社配当益金不算入制度においては、その対象となる剰 余金の配当等の額については、特段の制限は設けられていません ので、損金算入配当及び優先株式に対する優先配当についても対 象」 ※損金算入配当とは、外国法人から受ける配当において、その配 当が現地国で費用になる、すなわち、損金算入されるものをいい、 例えば、オーストラリア法人やブラジル法人から受ける配当がそ れに当たります。 Page 17 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014その他 利子配当に関する関連論点－利子配当③－ ► 二重非課税排除のコンセプトに基づき、「税源侵食と利益 移転（BEPS:Base Erosion and Profit shifting）」の議論 開始 今後、ブラジル法人で損金算入となる配当（利子配当） を日本親会社に行う場合、日本サイドで現行の益金不算 入制度を利用できなくなる可能性がある。 Page 18 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 新法制まとめ －配当金－ ► MP627からの変更点 ► 2008年から2013年までの配当金計算はブラジル企業の税務 とは関係なく源泉税に関する罰金計算不要（税務の利益を 上回る額を配当していたとしても容認） ► 原則適用（não optante） の場合（2015年1月1日から適用） ► 2008年～2013年：問題なし ► 2014年：旧BRGAAPベースの純資産で計算 ► 2015年以降～新法制（新BRGAAPベースの純資産で計算） ► 早期適用（optante） の場合（2014年1月1日から適用） ► 2008年～2013年：問題なし ► 2014年～新法制（新BRGAAPベースの純資産で計算） Page 19 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 のれんの税務恩典① （RTT）企業結合に伴い発生するのれん 純資産と投資額との差額概念 （国内の正当な経済的目的がある投資ビークル経由で あれば）税務上一定期間内での損金算入が可とされて いた。 損金算入要件 買収・分割等の事実 正当な経済目的とその証明書 Page 20 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 のれんの税務恩典② （新方式） ► 今後、企業結合に伴い発生するのれんは、IFRSに基 づくPPA（Purchase Price Allocation）後、各資産 に按分された結果の残余分 ► PPA後ののれんの一定期間での損金算入は認められ る（ただし、一定の条件あり、後述） ► 資産・負債構成によっては、のれん額、すなわち税 額メリットが減少する Page 21 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 のれんの税務恩典③ （１）従前 子会社B/S 負債 投資 150 純資産 100 のれん 50 投資額と純資産との差額概念 資産負債の構成によっ て、のれん額が増減す る可能性がある （ ２ ） 新 方 式 （ IFRSに 基 づ く の れ ん ） 在庫 建物 投資 投資 150 150 土地 借入金 ・ ・ のれん（差額概念） 取得対価から、識別可能取得資産及び引き受け負債の 取得日現在の公正価値の純額を差し引いた差額 Page 22 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 のれんの税務恩典④ ► 新税制下における税務恩典（のれん償却）の要件 ► 吸収合併、分割、新設合併 ► RFBで認められた第三者による評価書もしくは13ヶ月以 内のCartório（公証役場）への登録 ► 関連会社間の企業結合でないこと Page 23 本文中の意見にわたる部分は私見であります Lei 12.973/2014 のれんの税務恩典⑤ ► 各ケースによって、のれんの税務償却金額が異なる （取引実施時期による区分）（Lei 12.973/2014 65条） （例示） ► ケース１：2014年12月31日までに買収、かつ2017年12月 31日までに合併する場合 ► ケース２：2014年12月31日までに買収、かつ2017年12月 31日までに合併できない場合 ► ケース３： 2015年1月1日以降買収する場合 Page 24 本文中の意見にわたる部分は私見であります DIPJ 2014 （Lei 12.973/2014） －早期適用（Optante）の選択について－ ► 前述の点を考慮して選択決定 ► 持分法 ► 利子配当 ► 配当金 ► のれん ► 2014年度から新制度（1条、2条、及び4条～70条）を早期 適用する場合 ► 2014年5月（ IN RFB 1.469/2014 ）のDCTF（未収・未払税 金申告書）の中で適用を表明（当初） 延期 ► 現在の表明期日：2014年８月８日（但し、延期予定あり） Page 25 本文中の意見にわたる部分は私見であります DIPJ 2014 （Lei 12.973/2014） －早期適用（Optante）の選択について－ ► 早期適用をした場合、または、しない場合においても、変更 はできない ► 2014年特有事項: 会社が新法制を早期適用した場合に、 DIPJのプログラムはRTT (税務B/S、 剰余金計算表、及び P/L)の入力欄を利用できない ► 早期適用の場合も、全世界所得に関する法律（CFC Regime）の適用とは独立して適用できる Page 26 本文中の意見にわたる部分は私見であります DIPJ 2014 （Lei 12.973/2014） －早期適用（Optante）の選択について－ ► 早期適用を行うか否かの選択がDCTF提出期間後に行われた 場合は、無効 ► 新法制を早期適用した場合、IRPJ、CSLL、PIS及び COFINSは2014年1月に遡及して新法制の下で再計算され適 用されなければならない ► RFBは今後、早期適用に関してより詳細な規定（IN）を出 すと見込まれている Page 27 本文中の意見にわたる部分は私見であります ECF – Escrituração Contábil Fiscal IN RFB nº 1.422/2013 ► レイアウトは、2013年12月20日のAto Declaratório Executivo Cofis nº 98で承認 ► 2015年（2014年度にかかる所得）よりDIPJ及びFCONT は代わることとなる（但し、2014年度に行われた特別事 象については、DIPJでの申告が行われる） ► SPEDへの年間移行処理は、2015年7月最終営業日の23時 59分59秒までに実施しなければならない ► ECFは、2014年に新税制を早期適用するか否かを問わず 適用（早期適用を行わない場合には、ECFの中のRTTに 特別区分が設けられる） Page 28 本文中の意見にわたる部分は私見であります （付録）Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014 Page 29 本文中の意見にわたる部分は私見であります 取り扱いテーマ 章 I 条文 02 a 51 取り扱い項目概要 IRPJ及びCSLLに関する規定の変更 II 52 a 57 PIS/Pasep 及び COFINSに関する諸規定の改定 III 58 a 62 その他税務処理に関する関連規定 IV 63 a 70 初度適用 V 71 VI VII 72 a 74 75 VIII 76 IX 77 a 92 法人の全世界所得に関する税務 X XI 93 94 a 119 特別分割納税規定Do parcelamento especial 最終規定 Page 30 金融機関等及びその他BACEN（中央銀行）関連管轄化にある その他の企業に対する特別規定 RTT方式に関する規定 2014年度から新規適用する方法に関する規定 全世界所得課税に関する一般規定 本文中の意見にわたる部分は私見であります CPCs X Lei 12.973/2014 テーマ CPC 法12.973の関連条文 01 資産の減損 32, 59 02 外貨為替レート変動と財務諸表換算 62 04 無形資産 41, 42, 54, 55 05 関連当事者についての開示 61 06 リース 46 a 49, 54, 55, 57 07 政府補助金 30, 54, 55 08 債券や持分証券の発行に伴う取引費 用及びプレミアム 2, 7, 31 10 株式報酬 33 12 時価評価への修正 4, 5, 8, 10, 53, 54, 55 15 企業結合 2, 20 a 28, 37 a 39, 65 Page 31 本文中の意見にわたる部分は私見であります CPCs X Lei 12.973/2014 テーマ CPC 法12.973の関連条文 17 工事契約 29 18 関連会社に対する投資 51 20 借入費用 2, 7 25 引当金、偶発負債及び偶発資産 59 27 有形固定資産 40, 45, 54, 55 28 投資不動産 2 29 30 38 生物資産 収益認識 ヘッジ会計 CPC46の関連条文 46 公正価値評価 13 a 16, 64, 66 a 68 委譲契約 35, 36, 44, 52, 54, 55, 56, 69 ICPC 01 Page 32 63 本文中の意見にわたる部分は私見であります e-LALUR コンタクトX ECF Multa por informação omitida, inexata ou incorreta Hirotaka Hayashi e-LALUR ECF [email protected] 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 3%, não inferior a R$ 100,00, do valor das (cem reais), do valor3055 omitido, inexato ou transações comerciais ou das operações +55 11 2573 incorreto. financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário. A multa acima: Yukio a)Claudio não será devida se oYano sujeito passivo corrigi-las antes de iniciado qualquer [email protected] procedimento de ofício; e 11 2573 b)+55 será reduzida em3840 50%, se forem corrigidas no prazo fixado em intimação. Quando não houver lucro líquido, antes do IR e da CS, no período de apuração a que se Aya Nishiguchi refere a escrituração, deverá ser utilizado o lucro líquido, antes do IR e da CS do último [email protected] período de apuração informado, atualizado +55 11 2573 3374 pela taxa Selic, até o termo final de encerramento do período a que se refere a escrituração. Page 33 本文中の意見にわたる部分は私見であります
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