Abril - Garrigues

Fiscal
Abril 2015
El Tribunal Constitucional ha emitido una importante sentencia (de 18 de marzo de 2015) en la que
resuelve la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Tribunal Supremo sobre la norma de la
Comunidad Valenciana que regulaba una bonificación (entonces del 99%) en el Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, a favor de los descendientes, ascendientes o cónyuge del causante o
donante que tuviesen su residencia fiscal en la Comunidad Valenciana. Se excluía de la aplicación de
este beneficio a los herederos, legatarios o donatarios que, aun con ese tipo de parentesco con el
causante o donante no residiera en esa Comunidad.
Resuelve el Tribunal Constitucional que la ley valenciana da lugar a una discriminación contraria al
artículo 14 de la Constitución, porque el trato desigual no tiene una justificación objetiva y razonable
que respete asimismo el principio de proporcionalidad. Recuerda el Tribunal Constitucional que en
este caso la desigualdad no surge de la aplicación de diversos ordenamientos sino en el seno del
propio ordenamiento de una Comunidad Autónoma. Añade que, si bien las desigualdades tributarias
pueden estar justificadas por la propia diversidad territorial, siempre que sus consecuencias sean
proporcionales, no ocurre lo mismo cuando un poder tributario favorece a sus residentes y trata
desigualmente a otros contribuyentes por el solo hecho de su distinta residencia.
Conviene recordar, al hilo de esta sentencia, que la normativa que regula la cesión de tributos a las
Comunidades Autónomas ha venido estableciendo hasta fechas recientes que corresponde a una
Comunidad Autónoma la recaudación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando el sujeto
pasivo del impuesto era residente en España y, además, o bien el causante era residente en esa
Comunidad Autónoma, o bien lo es el donatario, o bien, finalmente, se encuentra es esa Comunidad
Autónoma el bien inmueble donado.
Este sistema ha venido provocando que los beneficios fiscales aprobados por las Comunidades
Autónomas no hayan sido de aplicación en el caso de sujetos pasivos no residentes. No obstante,
tras la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 (que consideró que el sistema español
conducía a una desigualdad contraria a la libertad de circulación de capitales) se ha modificado la
norma permitiendo la aplicación por el Estado de los beneficios fiscales de las Comunidades
Autónomas en el caso de herederos y donatarios no residentes (según ciertas reglas).
1
Newsletter Fiscal
Índice
I.
Jurisprudencia
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
5
Impuestos sobre la Renta.- Es contrario a la libre circulación de capitales que se
impida a un no residente deducir gastos que puede deducir un residente (Tribunal de
Justicia de la Unión Europea. Sentencia de 24 de febrero de 2015 en el asunto C559/13)
5
Impuesto sobre el Valor Añadido.- La Directiva es compatible con la aplicación previa y
obligatoria de un procedimiento administrativo nacional ante una posible práctica
abusiva (Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Sentencia de 12 de febrero de 2015
en el asunto C-662/13)
5
IRPF.- No hay simulación en la prestación de servicios profesionales de personas
físicas a través de una sociedad (Tribunal Superior de Justicia de Murcia. Sentencia de
26 de enero de 2015)
6
IRPF.- La falta de una motivación económica clara en la actuación de personas físicas
no implica un incremento no justificado de patrimonio (Tribunal Superior de Justicia de
Madrid. Sentencia de 5 de noviembre de 2014)
7
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.- Inconstitucionalidad de la bonificación del
99% para los residentes habituales de la Comunidad Valenciana (Tribunal
Constitucional. Sentencia de 18 de marzo de 2015)
7
Impuestos Especiales.- La financiación del transporte público en un municipio no es fin
específico en el sentido que exige la Directiva (Tribunal de Justicia de la Unión
Europea. Sentencia de 5 de marzo de 2015 en el asunto C-553/13)
8
“Tasa farmacéutica”.- La “tasa farmacéutica” no tiene la consideración de tributo y es
constitucional (Tribunal Constitucional. Sentencias de 15 de marzo y 13 de abril de
2015)
8
Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito.- Se confirma el uso de la
enmienda en la tramitación parlamentaria de la Ley que creó el impuesto (Tribunal
Constitucional. Sentencia de 18 de marzo de 2015)
9
Procedimiento de inspección.- Sobre la inviolabilidad del domicilio y la garantía de no
autoincriminación (Tribunal Constitucional. Sentencia de 16 de marzo de 2015)
10
Procedimiento de inspección.- Sobre la obligación de atender requerimientos de
obtención de información (Tribunal Supremo. Sentencia de 18 de febrero de 2015)
10
Procedimiento.- La falta de representación suficiente para prestar conformidad a las
Actas no es una causa de nulidad de pleno derecho (Audiencia Nacional. Sentencia de
16 de febrero de 2015).
11
Procedimiento sancionador.- Sobre la posibilidad de incoar un nuevo procedimiento
sancionador tras la nulidad de una sanción anterior (Tribunal Supremo. Sentencia de
16 de diciembre de 2014; Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 5
de febrero de 2015)
11
2
Newsletter Fiscal
II.
Resoluciones y Consultas
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
12
Impuesto sobre Sociedades.- La deducción por doble imposición interna de dividendos
no es aplicable a dividendos de una entidad no residente (Tribunal EconómicoAdministrativo Central. Resolución de 5 de marzo de 2015)
12
Impuesto sobre Sociedades – Aplicación de la reducción por cesión de intangibles a los
contratos de franquicia (Dirección General de Tributos. Consulta V0510-15, de 9 de
febrero de 2015)
12
IRPF.- No son deducibles los gastos derivados del traspaso de la cartera de acciones a
otra entidad financiera (Dirección General de Tributos. Consulta V0470-15, de 6 de
febrero de 2015)
13
IRPF.- Un empleado contratado para la formación y aprendizaje no permite calificar el
arrendamiento de inmuebles como actividad económica (Dirección General de
Tributos. Consulta V0384-15, de 2 de febrero de 2015)
13
ITPyAJD.- Equiparación de la transmisión de una rama de actividad a la transmisión de
la totalidad del patrimonio empresarial (Tribunal Económico Administrativo Central.
Resolución de 19 de febrero de 2015)
14
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.- Consideración de las cuentas corrientes
bancarias como elementos patrimoniales afectos a una actividad económica. (Tribunal
Económico-Administrativo Central. Resolución de 12 de marzo de 2015)
14
Procedimiento administrativo.- Las actuaciones dirigidas a la verificación de la
devolución interrumpen el plazo de prescripción del derecho a la devolución solicitada
(Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 17 de marzo de 2015)
15
Procedimiento de inspección.- El plazo de duración de las actuaciones finaliza el día del
mes correspondiente al ordinal anterior al inicial del cómputo (Tribunal EconómicoAdministrativo Central. Resoluciones de 17 de marzo de 2015)
16
Procedimiento de gestión.- Sobre los plazos del procedimiento de gestión cuando se
ordena la retroacción de actuaciones (Tribunal Económico-Administrativo Central.
Resolución de 12 de marzo de 2015)
16
Procedimiento de revisión y recaudación.- Se admite la liquidación de intereses
suspensivos en supuestos de estimación parcial cuyo origen es una única liquidación
que abarca varios ejercicios (Tribunal Económico Administrativo Central. Resolución de
5 de marzo de 2015)
17
Procedimiento de revisión.- No tiene legitimación para interponer reclamación
económico-administrativa quien no ha sido requerido para aportar la información en
tanto no se compruebe a ese sujeto (Tribunal Económico Administrativo Central.
Resolución de 19 de febrero de 2015)
17
Impuesto sobre Sociedades.- Deducibilidad de las primas a un seguro suscrito a favor
de un consejero (Dirección General de Tributos. Consulta V0652-15, de 23 de febrero
de 2015)
18
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III. NORMATIVA
18
1.
Índices de rendimiento neto aplicables en el método de estimación objetiva del IRPF
para las actividades agrícolas y ganaderas afectadas por circunstancias excepcionales
18
2.
Convenio para evitar la doble imposición entre España y Nigeria
19
3.
Modelos 202 y 222 de pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades
19
4.
Tipo de interés efectivo anual para el segundo trimestre natural del año 2015, a
efectos de calificar tributariamente a determinados activos financieros
20
IV.
1.
OTROS
20
Técnica legislativa.- Uso del decreto-ley como instrumento normativo (Tribunal
Constitucional. Sentencias de 5 y 19 (2) de febrero de 2015)
4
20
Newsletter Fiscal
I.
Jurisprudencia
1.
Impuestos sobre la Renta.- Es contrario a la libre circulación de capitales que se
impida a un no residente deducir gastos que puede deducir un residente (Tribunal de
Justicia de la Unión Europea. Sentencia de 24 de febrero de 2015 en el asunto C559/13)
Dos hermanos (uno residente en Alemania y otro residente en un Estado miembro distinto)
adquirieron las participaciones de una sociedad civil alemana en concepto de herencia
anticipada de su padre. Como beneficiarios de dichas participaciones, se obligaban a abonar a
su padre determinadas rentas alimenticias. La Administración alemana denegó al
contribuyente no residente en Alemania la posibilidad de deducir de los ingresos procedentes
de dichas participaciones, las rentas alimenticias satisfechas al padre.
El motivo de tal rechazo se basa en que el interesado reside en un Estado miembro distinto de
Alemania, teniendo la consideración de sujeto pasivo por obligación real, por lo que podría
deducir los gastos profesionales económicamente vinculados a sus ingresos en Alemania, pero
no gastos extraordinarios como las rentas alimenticias generadas por esos bienes objeto de
herencia anticipada.
El órgano jurisdiccional remitente de la cuestión consideró que la denegación de la
deducibilidad de las rentas alimenticias es fundada, pero duda de su compatibilidad con el
principio de libre circulación de capitales consagrado en el Derecho de la Unión.
El TJUE considera que las situaciones del residente y del no residente son comparables, en la
medida en que el compromiso de pago de la renta alimenticia objeto del litigio principal se
deriva directamente de la cesión de participaciones de una sociedad que origina rendimientos
imponibles en Alemania (siendo además el pago de esa renta condición necesaria para la
transmisión).
Una vez alcanzada la conclusión de que las situaciones son comparables, el TJUE considera que
no existen motivos imperiosos de interés general que justifiquen la diferencia de trato. Por
tanto, concluye que el principio de libre circulación de capitales se opone a la normativa de un
Estado miembro que, al tiempo que permite a un contribuyente residente deducir las rentas
pagadas a un progenitor que le ha transmitido bienes inmuebles situados en el territorio de
ese Estado, no concede esa deducción a un contribuyente no residente.
2.
Impuesto sobre el Valor Añadido.- La Directiva es compatible con la aplicación previa
y obligatoria de un procedimiento administrativo nacional ante una posible práctica
abusiva (Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Sentencia de 12 de febrero de
2015 en el asunto C-662/13)
La sociedad portuguesa no realizó operaciones sujetas al impuesto durante el período de
construcción de una nueva clínica, acumulando cuotas de IVA a devolver. Al finalizar la
construcción cedió su explotación a una sociedad de su grupo de nueva constitución, lo que le
permitió deducir el IVA soportado en la construcción de la clínica
La Administración Tributaria portuguesa entendió que la cesión a una sociedad del mismo
grupo creada a tal efecto tiene como único objetivo la deducción del IVA, derecho del que no
podría haber disfrutado si la misma empresa se hubiera encargado de la cesión de la clínica -al
tratarse de una operación exenta de IVA-; y denegó el derecho a deducir el IVA soportado.
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Se planteó cuestión prejudicial ante el TJUE en la que se preguntaba por la validez del
procedimiento previo obligatorio aplicable en las prácticas abusivas en materia tributaria según
el derecho portugués en relación con una práctica abusiva destinada a obtener la devolución
del IVA. En concreto, se planteaba la compatibilidad de este procedimiento con el origen
comunitario del impuesto.
El TJUE establece que, al no existir normativa de la Unión en la materia, la ejecución de las
medidas de lucha contra el fraude en materia de IVA se enmarca en los ordenamientos
jurídicos internos, en virtud del principio de autonomía procesal de los Estados miembros. Por
tanto, corresponde al ordenamiento jurídico interno de cada Estado, designar a las autoridades
competentes para luchar contra el fraude del IVA y configurar la regulación de los
procedimientos de salvaguardia de los derechos que confiere a los justiciables el derecho de la
Unión, siempre que se respeten los principios de equivalencia y efectividad. Es decir, dicha
regulación no ha de ser menos favorable que la que rige situaciones semejantes de
vulneración de derecho interno, ni debe dificultar el ejercicio de los derechos conferidos por el
ordenamiento comunitario.
En definitiva, el TJUE concluye que la Directiva relativa al sistema común del IVA no se opone
a la aplicación previa y obligatoria de un procedimiento nacional en el caso de que la
administración tributaria sospeche de la existencia de una práctica abusiva.
3.
IRPF.- No hay simulación en la prestación de servicios profesionales de personas
físicas a través de una sociedad (Tribunal Superior de Justicia de Murcia. Sentencia
de 26 de enero de 2015)
La Administración entendió que existía simulación en la prestación de un servicio de asesoría y
consultoría por unas sociedades, de las que eran socios los propios profesionales que
prestaban los servicios, dado que consideraba que mediante la citada estructura disminuían de
forma artificial e ilícita su carga tributaria.
En contra de los argumentos de la Inspección, el TSJ de Murcia señala que en nuestro
ordenamiento no existe un principio que establezca que las actividades económicas deban
organizarse en la forma más rentable y óptima para la Hacienda. Así, partiendo de la libre
configuración negocial que estructura la economía de opción, el contribuyente puede optar, de
entre las varias posibilidades que ofrece la ley, por aquella que le resulte más rentable o de
menor carga impositiva.
Añade la Sala que en la actualidad es una realidad social la existencia de despachos colectivos
de abogados, asesorías y consultorías, que no operan como el clásico abogado individual, y
que por otro lado la prestación de servicios jurídicos no puede limitarse a la intervención en un
pleito, de manera que el campo de los servicios profesionales se ve notoriamente ampliado, no
siendo anómalo que tales servicios se presten por sociedades y sin que quepa confundir las
prestaciones personales de un socio, con las prestadas por una sociedad de servicios
profesionales. Señala también que la Ley permite la prestación de servicios mediante personas
jurídicas, siendo legal y lícita la utilización de sociedades para facturar los servicios
profesionales de personas físicas.
La Administración recriminaba la ausencia de elementos personales y materiales en las
sociedades analizadas, lo cual favorecía en su opinión la tesis de la simulación. Sin embargo, el
TSJ señala que, en el estado actual de las cosas, esos medios han ido perdiendo valor, en la
medida en que con ordenadores, correos electrónicos, bases de datos y archivos se pueden
realizar actividades a través de una sociedad sin necesidad de simulación.
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Newsletter Fiscal
En definitiva, concluye el Tribunal que no cabe rechazar la licitud de la utilización de
sociedades para facturar servicios profesionales de personas físicas, si se tiene en cuenta que
las participaciones sociales suelen llevar aparejada como prestación accesoria, la obligación de
prestar servicios profesionales, comprendidos dentro del objeto social, a través de la sociedad,
y obligan al socio a cumplir esta prestación de forma personalísima, de manera que su trabajo
y condición de socio constituyen el núcleo fundamental de una actividad profesional y laboral,
prestaciones que están remuneradas.
4.
IRPF.- La falta de una motivación económica clara en la actuación de personas físicas
no implica un incremento no justificado de patrimonio (Tribunal Superior de Justicia
de Madrid. Sentencia de 5 de noviembre de 2014)
La Inspección imputó a un matrimonio un incremento no justificado de patrimonio por un
importe de 500.000€ que había sido retirado de su cuenta e ingresado de nuevo nueve meses
después, al entender, tras analizar las operaciones financieras y los movimientos de tesorería,
que el origen de los fondos reingresados no había sido justificado adecuadamente y que los
movimientos efectuados carecían de todo sentido económico.
El TSJ de Madrid, en contra de los argumentos de la Inspección, señala que, si bien las
sociedades y entidades mercantiles rigen y guían su comportamiento por el sentido económico
de su actuación, las personas físicas pueden obrar por otros motivos distintos de los
puramente económicos.
5.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.- Inconstitucionalidad de la bonificación
del 99% para los residentes habituales de la Comunidad Valenciana (Tribunal
Constitucional. Sentencia de 18 de marzo de 2015)
El Tribunal Constitucional conoce de una cuestión de inconstitucionalidad en relación con el
apartado de la Ley de la Comunidad Valenciana 13/1997 que establecía una bonificación del
99% de la cuota tributaria del ISD solo para los residentes habituales en la citada Comunidad.
La cuestión reside en si el hecho de que la bonificación se aplicara únicamente a los
descendientes y adoptados, cónyuges, ascendientes y adoptantes que tuvieran su residencia
habitual en la Comunidad Valenciana a la fecha devengo del impuesto y no a los mismos tipos
de parientes que residieran fuera de dicho territorio, es o no contrario al derecho a la igualdad
(esta bonificación desde 2013 es del 75% y ya no contiene la referida limitación).
El Tribunal establece que para comprobar si una determinada medida es respetuosa con el
principio de igualdad ante la ley tributaria es preciso concretar (i) que las situaciones que se
pretenden comparar sean iguales, (ii) que existe una finalidad objetiva y razonable que
legitime el trato desigual de esas situaciones iguales y (iii) que las consecuencias jurídicas a
que conduce la disparidad de trato sean razonables por existir una relación de proporcionalidad
entre el medio empleado y la finalidad perseguida, evitando resultados especialmente gravosos
o desmedidos.
Tras apuntar que no existe obstáculo desde el punto de vista constitucional para la utilización
de la residencia como un elemento diferenciador entre contribuyentes -siempre que no se
convierta por sí misma en la razón de un trato diferente-, el Tribunal reconoce que la situación
de un heredero que reside en la Comunidad Valenciana respecto de otro que no reside en la
misma, con relación a la misma herencia y causante, es comparable y que la norma legal
cuestionada les dispensa un tratamiento desigual sin justificación objetiva y razonable.
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Newsletter Fiscal
En este sentido, las apelaciones genéricas a que se trata de una medida de política social o de
apoyo a la familia directa y de fomento de la neutralidad fiscal del tráfico jurídico en el seno de
la misma, no justifican ni legitiman la aplicación dispar de la bonificación (por ejemplo) entre
hermanos, herederos de un mismo padre y, por tanto, causahabientes de una misma herencia.
En este caso, el Tribunal aprecia la inconstitucionalidad de la norma dado que el territorio ha
dejado de ser un elemento de diferenciación de situaciones comparables para convertirse en
un elemento de discriminación, pues con la diferencia se ha pretendido exclusivamente
favorecer a “sus residentes”.
Por último, recuerda el Tribunal que las sentencias declaratorias de inconstitucionalidad de
leyes no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada
en los que se haya hecho aplicación de las leyes inconstitucionales.
Por tanto, esta declaración de inconstitucionalidad sólo será eficaz pro futuro, esto es, en
relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales
donde aún no haya recaído una resolución firme.
6.
Impuestos Especiales.- La financiación del transporte público en un municipio no es
fin específico en el sentido que exige la Directiva (Tribunal de Justicia de la Unión
Europea. Sentencia de 5 de marzo de 2015 en el asunto C-553/13)
La Directiva 2008/118/CE del Consejo, relativa al régimen general de los Impuestos
Especiales, establece que los Estados miembros podrán imponer a los productos sujetos a
impuestos especiales otros gravámenes indirectos, siempre que los mismos tengan una
finalidad específica y respeten las normas aplicables en relación con los impuestos especiales o
el IVA.
En el caso en cuestión, un contribuyente solicitó la devolución de un impuesto municipal sobre
las ventas que se recaudaba en su municipio con el fin de mejorar el funcionamiento del
transporte público en dicho término municipal y que debía ser abonado por la generalidad de
los comerciantes (el contribuyente en cuestión se dedicaba a la venta al por menor de
combustible líquido, producto ya sujeto a impuestos especiales). En el procedimiento principal,
se plantea cuestión prejudicial ante el TJUE, en la que se pregunta sobre la posibilidad de
considerar como “fin específico” (tal y como establece la referida Directiva) la financiación del
funcionamiento del transporte público en el territorio de una corporación local.
Al respecto, el TJUE considera que la financiación del transporte público resulta de una mera
modalidad de organización presupuestaria interna de un Estado miembro y, como tal, no
puede constituir un requisito suficiente de la forma en que lo exige la Directiva. Para
considerar que dicho impuesto persigue una finalidad específica en el sentido de esa
disposición, es preciso que el impuesto de que se trate tenga por objeto, por sí mismo,
garantizar la realización del fin específico invocado y, por lo tanto, que exista un vínculo
directo entre el uso de los rendimientos del impuesto y el referido fin específico. Cita el TJUE
en su fundamentación la Sentencia de 27 de febrero de 2014, asunto C-82/12 (Transportes
Jordi Besora).
7.
“Tasa farmacéutica”.- La “tasa farmacéutica” no tiene la consideración de tributo y
es constitucional (Tribunal Constitucional. Sentencias de 15 de marzo y 13 de abril
de 2015)
El Tribunal Constitucional ha dictado con fechas 5 de marzo de 2015 y 13 de abril de 2015 dos
sentencias en las que se analiza la conocida como “tasa farmacéutica” (en concreto, en el
recurso de inconstitucionalidad 1955-2005 –que, entre otras, se refería a esta figura- y la
cuestión de inconstitucionalidad 6069-2009).
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Esta figura (posteriormente modificada) se ingresa por los fabricantes o importadores de
productos sanitarios y se calculaba sobre el volumen de ventas dispensadas en territorio
nacional a través de receta oficial del Sistema Nacional de Salud (SNS).
El Tribunal declara su constitucionalidad al considerar que el descuento por volumen de ventas
al SNS tiene la naturaleza de una prestación patrimonial de carácter público, pero no
naturaleza tributaria.
Por último, el Tribunal Constitucional considera que la prohibición que la Constitución impone a
la Ley de Presupuestos de “crear tributos” se encuentra en conexión con el deber de contribuir
al que se refiere el artículo 31.1 de dicho texto legal, sin que se pueda entender que esa
prohibición se extiende a cualquier “prestación patrimonial de carácter público”.
De este modo, la LPG 2005 que introdujo la denominada “tasa farmacéutica” no ha
transgredido la prohibición prevista en el apartado 7 del artículo 134 CE, ni la reserva de ley
del artículo 31.1 CE, ni la garantía de la interdicción de arbitrariedad del artículo 9.3 CE.
8.
Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito.- Se confirma el uso de la
enmienda en la tramitación parlamentaria de la Ley que creó el impuesto (Tribunal
Constitucional. Sentencia de 18 de marzo de 2015)
El Tribunal Constitucional conoce de un recurso de inconstitucionalidad dirigido contra el art.
19 de la Ley 16/2012 que establece el “impuesto sobre los depósitos en las entidades de
crédito”.
En concreto, el recurso se basa en los siguientes motivos:
(a)
El artículo 19 de la Ley 16/2012 se reputa inconstitucional por haberse infringido en su
tramitación y aprobación el procedimiento legislativo, ya que el precepto tiene su origen
en dos enmiendas introducidas durante la tramitación de la norma en el Senado, que no
guardaban conexión con las materias contenidas en el proyecto de ley aprobado por el
Congreso de los Diputados.
En primer lugar, el Tribunal se remite a su Sentencia 26/2015, de 19 de febrero, con objeto
coincidente y que ya comentamos en nuestro boletín de novedades fiscales de marzo 2015,
para rechazar que estemos ante un ejercicio fraudulento de la potestad tributaria con lesión
directa de las competencias financieras autonómicas para la creación de tributos, o de la
autonomía financiera de las Comunidades Autónomas.
Por otro lado, en cuanto a la supuesta vulneración del procedimiento legislativo, al tener el
precepto su origen en dos enmiendas introducidas durante la tramitación de la norma en el
Senado, el Tribunal Constitucional analiza la doctrina sobre el ejercicio del derecho de
enmienda considerando que:


El ejercicio del derecho de enmienda al articulado, como forma de incidir en la iniciativa
legislativa, debe respetar una conexión mínima de homogeneidad con el texto
enmendado;
El órgano al que reglamentariamente corresponda efectuar ese análisis contará en todo
caso con un amplio margen de valoración. Esto significa que, de forma motivada, sólo
cuando sea evidente y manifiesto que no existe tal conexión se rechazará la enmienda.
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Newsletter Fiscal

Cuando se trate de normas de contenido heterogéneo también debe respetarse el correcto
ejercicio del derecho de enmienda dentro del procedimiento legislativo, si bien en este
caso la conexión de homogeneidad ha de entenderse de un modo flexible que atienda
también a su funcionalidad.
En este caso, como indica el Tribunal, dicha valoración fue efectuada por el Presidente del
Senado sin que, durante el proceso, ningún senador o grupo parlamentario suscitara la
cuestión de que las enmiendas carecían de congruencia material. Dicho ello, el Tribunal
Constitucional analiza si la enmienda adoleció de una ausencia “mínima” de homogeneidad con
el texto enmendado concluyendo que al tratarse de una norma tributaria de contenido
transversal cuya finalidad era modificar los principales tributos del sistema, no puede afirmarse
que exista una total falta de homogeneidad o desconexión.
9.
Procedimiento de inspección.- Sobre la inviolabilidad del domicilio y la garantía de no
autoincriminación (Tribunal Constitucional. Sentencia de 16 de marzo de 2015)
El Tribunal Constitucional conoce de un recurso de amparo interpuesto por una sociedad que
fue objeto de actuaciones inspectoras que se iniciaron con la presencia de los actuarios,
acompañados de la Policía Foral de Navarra y por un colaborador experto en informática que
llevaban una autorización administrativa, que no fue necesario exhibir puesto que los socios
administradores permitieron el registro, el acceso a los ordenadores de la empresa y la copia
de los discos duros, pero sin que constara que éstos fueran informados de su derecho a
oponerse a la entrada y registro.
En este caso, el Tribunal Constitucional aprecia una quiebra esencial de la garantía de
información para recabar el consentimiento del interesado, de lo que concluye que no hay un
consentimiento eficaz para justificar la intromisión y vulnerar así el derecho a la inviolabilidad
del domicilio.
El Tribunal de instancia ya había apreciado la lesión del
del domicilio pero convalidó los actos administrativos
realizadas por el representante de la empresa en unas
impuestos y ejercicios cuya cuantía podía determinar la
derecho fundamental a la inviolabilidad
por la eficacia de las manifestaciones
actas de conformidad en relación a los
incoación de un proceso penal.
A estos efectos, el Tribunal Constitucional concluye que se ha vulnerado la garantía de no
autoincriminación del artículo 24.2 de la Constitución al extenderse la conformidad prestada en
un procedimiento administrativo a otros procedimientos administrativos sancionadores
distintos.
10.
Procedimiento de inspección.- Sobre la obligación de atender requerimientos de
obtención de información (Tribunal Supremo. Sentencia de 18 de febrero de 2015)
El Tribunal Supremo conoce de un recurso de casación en relación con la obligación de
suministrar información de trascendencia tributaria solicitada por la Administración mediante
un requerimiento en relación con terceras personas.
En concreto, los datos solicitados se centran en la identificación de las “personas o entidades
titulares de “tarjeta de El Corte Inglés” y que hayan realizado pagos a través de las mismas
por importe total anual igual o superior a 30.000,00 euros”.
En esta Sentencia el Tribunal Supremo confirma la de la Audiencia Nacional de 26 de julio de
2012 considerando procedente el requerimiento de información realizado.
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Para ello, el Tribunal se remite a su sentencia de 15 de diciembre de 2014 en la que se
pronuncia sobre un requerimiento similar sobre las tarjetas 4B. En concreto, considera el
Tribunal que:


La obligación de suministrar a la Administración tributaria datos ajenos con trascendencia
tributaria alcanza a cualquier persona que tenga esos datos por sus relaciones
económicas, profesionales o financieras con otras personas. Dicha obligación se encauza
por dos vías: (i) la “información por suministro” que se manifiesta a través de la
presentación de declaraciones informativas por parte del obligado tributario y (ii) la
“información por captación”, que es la propia de los requerimientos individualizados.
Existe un deber general de información y colaboración con la Administración tributaria que
tiene sustento constitucional, que está legalmente regulado y que debe ser interpretado y
aplicado respetando otros valores y principios constitucionales, lo que obliga, de un lado, a
una adecuada exégesis de las condiciones para su cumplimiento y, de otro, a la
permanente presencia del principio de proporcionalidad que debe presidir toda decisión
que se adopte a este respecto.
El Tribunal concluye que, si bien sería contrario a la legalidad practicar requerimientos para
recabar información que debería haberse recogido a través del deber general de información
periódica, no lo es pedir datos a personas que eventualmente pueden disponer de datos con
trascendencia tributaria por sus relaciones de naturaleza económica, profesional o financiera.
11.
Procedimiento.- La falta de representación suficiente para prestar conformidad a las
Actas no es una causa de nulidad de pleno derecho (Audiencia Nacional. Sentencia de
16 de febrero de 2015).
En el caso de autos la recurrente inició un procedimiento de declaración de nulidad de pleno
derecho alegando la falta de representación suficiente de quien prestó conformidad a la
propuesta de liquidación y a la propuesta de sanción, que no habían sido recurridas ni en
reposición ni en la vía económico-administrativa.
El firmante de las actas fue el representante autorizado por el contribuyente para actuar
durante la comprobación, pero el recurrente alegaba que la Inspección debió solicitar la
comparecencia personal del obligado tributario en el caso de la firma de las actas de
conformidad o haber solicitado el documento público que acreditara la representación conferida
y suficiente para suscribir las actas en conformidad.
No obstante, la Audiencia Nacional considera que no basta con la infracción de alguno de los
trámites del procedimiento, sino que es necesaria la ausencia total de éste o de alguno de los
trámites esenciales del mismo. La Sala repasa la jurisprudencia del Tribunal Supremo al
respecto, que ha sostenido que la infracción ha de ser clara manifiesta y ostensible, cuestión
que entiende no se cumple en el supuesto analizado.
12.
Procedimiento sancionador.- Sobre la posibilidad de incoar un nuevo procedimiento
sancionador tras la nulidad de una sanción anterior (Tribunal Supremo. Sentencia de
16 de diciembre de 2014; Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de
5 de febrero de 2015)
El TEAC ordenó dictar un nuevo acto sancionador adecuado a la nueva liquidación que debía
dictarse tras anular la inicialmente emitida. La Audiencia Nacional, en Sentencia de 17 de
octubre de 2013, consideró que la nueva sanción contravenía el principio “ne bis in ídem” en
su vertiente procesal al suponer un nuevo procedimiento sancionador sobre los mismos
hechos.
11
Newsletter Fiscal
El Tribunal Supremo entiende en esta Sentencia que no se da esa duplicidad
constitucionalmente prohibida cuando la Administración se limita a corregir la sanción impuesta
a la luz de un fallo parcialmente estimatorio ya que no existe propiamente un nuevo
procedimiento sancionador.
En definitiva, según el Alto Tribunal:


Anulada una sanción por razones de fondo (por ejemplo, por no estar motivada) no cabe
que la Administración inicie un nuevo procedimiento sancionador en relación con los
mismos hechos. Así lo ha entendido también el TEAC en su reciente resolución de 5 de
febrero de 2015.
Anulada una sanción como consecuencia de la nulidad parcial de la liquidación
correspondiente, cabe la adecuación de la sanción a la nueva liquidación como debería
caber la corrección de una sanción por la estimación parcial de un recurso contra el propio
acto de imposición de aquella.
De este modo, distingue el Tribunal Supremo entre anulación de una sanción y corrección de la
misma.
II. Resoluciones y Consultas
1.
Impuesto sobre Sociedades.- La deducción por doble imposición interna de
dividendos no es aplicable a dividendos de una entidad no residente (Tribunal
Económico-Administrativo Central. Resolución de 5 de marzo de 2015)
El sujeto defiende en su reclamación que resulta discriminatorio (y, por tanto, contrario al
derecho comunitario) que la Ley española permita que las participaciones inferiores al 5% en
entidades españolas den derecho a aplicar el 50% de la deducción para evitar la doble
imposición interna de dividendos, mientras que la deducción para evitar la doble imposición
internacional exige en todo caso una participación de al menos el 5% en las entidades no
residentes (aunque éstas residan en la UE).
Sin embargo, el TEAC se limita a señalar que la deducción por doble imposición interna no
resulta de aplicación a dividendos percibidos de entidades residentes en otro Estado miembro
de la UE. Añade además el Tribunal que el Dictamen motivado de la Comisión Europea que ha
supuesto que se haya aprobado una nueva regulación de la doble imposición en la actual Ley
del Impuesto Sobre Sociedades, ha determinado una serie de modificaciones que sólo son
aplicables a partir de 1 de enero de 2015, permaneciendo plenamente vigente el régimen
anterior para los ejercicios previos.
El TEAC ha evitado así plantear una eventual cuestión prejudicial al TJUE.
2.
Impuesto sobre Sociedades – Aplicación de la reducción por cesión de intangibles a
los contratos de franquicia (Dirección General de Tributos. Consulta V0510-15, de 9
de febrero de 2015)
La entidad tiene como actividad principal la explotación de un negocio mediante un sistema de
franquicia, que supone que la consultante cede el know-how, la marca y los demás signos
distintivos para que los franquiciados lleven a cabo la explotación de los distintos
establecimientos y la comercialización de los productos.
12
Newsletter Fiscal
Señala la DGT que:




3.
El contrato de franquicia puede definirse como un contrato mixto en virtud del cual el
cedente o franquiciador comunica al cesionario o franquiciado sus conocimientos y
experiencias y, a su vez, presta servicios de asistencia técnica.
En consecuencia, en la medida en que la entidad no quede sometida a una obligación de
resultado respecto de los franquiciados, la cesión del derecho de uso del know-how
quedaría subsumida en el artículo 23.1 de la LIS, siempre y cuando la contraprestación
correspondiente a dicha cesión esté específicamente identificada en el contrato de
franquicia celebrado entre las partes.
Por el contrario, ni la cesión del derecho de uso de marcas, nombres comerciales, rótulos y
demás signos distintivos de la empresa ni la fabricación y suministro de los productos a los
franquiciados darán lugar a la aplicación de la reducción prevista en el artículo 23 de la
LIS.
Los ingresos derivados de la cesión de las fórmulas cedidas para la fabricación de los
productos podrán beneficiarse de la reducción siempre que cumplan la definición de activo,
aun en el caso de que los gastos no hayan sido activados en cumplimiento de la normativa
contable.
IRPF.- No son deducibles los gastos derivados del traspaso de la cartera de acciones
a otra entidad financiera (Dirección General de Tributos. Consulta V0470-15, de 6 de
febrero de 2015)
La Ley del IRPF permite deducir, en el ámbito de los rendimientos del capital mobiliario, los
gastos de administración y depósito de valores negociables.
A estos efectos se consideran como gastos de administración y depósito aquellos importes que
repercutan las empresas de servicios de inversión, entidades de crédito y otras entidades
financieras que, de acuerdo con la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores,
tengan por finalidad retribuir la prestación derivada de la realización por cuenta de sus
titulares del servicio de depósito de valores representados en forma de títulos o de la
administración de valores representados en anotaciones en cuenta.
Por el contrario, no serán deducibles las cuantías que supongan la contraprestación de una
gestión discrecional e individualizada de carteras de inversión, en donde se produzca una
disposición de las inversiones efectuadas por cuenta de los titulares con arreglo a los mandatos
conferidos por éstos.
De acuerdo con anterior, la DGT concluye que los gastos derivados del traspaso de la cartera
de acciones a otra entidad financiera no pueden incardinarse en el concepto de gastos de
administración y custodia, no siendo por tanto deducibles.
4.
IRPF.- Un empleado contratado para la formación y aprendizaje no permite calificar
el arrendamiento de inmuebles como actividad económica (Dirección General de
Tributos. Consulta V0384-15, de 2 de febrero de 2015)
El artículo 27.2 de la Ley del IRPF establece que para calificar el arrendamiento de inmuebles
como actividad económica ha de contarse con una persona empleada con contrato laboral y a
jornada completa para desarrollar la actividad.
13
Newsletter Fiscal
Se plantea la posibilidad de considerarse cumplida tal circunstancia en el supuesto del
“contrato para la formación y aprendizaje”. La DGT señala que:
5.
(a)
Conforme a la normativa laboral, pueden diferenciarse con carácter general dos periodos
en régimen de alternancia en este tipo de contratos: el tiempo dedicado a la formación y
la actividad laboral o tiempo de trabajo efectivo, estableciéndose la retribución en función
del tiempo de trabajo efectivo.
(b)
En consecuencia, en la medida en que el tiempo de trabajo efectivo correspondiente al
contrato para la formación y el aprendizaje no alcance la jornada completa, no se
considera cumplido el indicado requisito con un empleado con este tipo de contrato.
ITPyAJD.- Equiparación de la transmisión de una rama de actividad a la transmisión
de la totalidad del patrimonio empresarial (Tribunal Económico Administrativo
Central. Resolución de 19 de febrero de 2015)
La sociedad adquirió los elementos afectos a una rama de actividad empresarial de la entidad
vendedora y presentó autoliquidación por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas
(TPO) del ITPyAJD. Posteriormente solicitó la devolución, al considerar que tributó
erróneamente por ese concepto dado que lo transmitido era una unidad económica autónoma
no sujeta a IVA (cuestión ésta no controvertida) pero también no sujeta a TPO, en la medida
en que dicha transmisión no lo era de la totalidad del patrimonio empresarial.
El TEAC expone que:
(a)
El IVA y el TPO son incompatibles de forma que las operaciones sujetas a IVA no estarán
sujetas a TPO (y viceversa).
(b)
No obstante, según la Ley del ITPyAJD, sí están sujetas a TPO las entregas de inmuebles
que estén incluidos en la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, cuando
la transmisión de ese patrimonio no esté sujeta a IVA.
(c)
La normativa de IVA fue modificada por exigencias comunitarias de forma que pasó de
indicar que no estaba sujeta a IVA la transmisión de la totalidad del patrimonio
empresarial, a señalar que no está sujeta a IVA la transmisión de una unidad económica
autónoma.
(d)
En este sentido, pese a que la norma de TPO configura la sujeción a dicho tributo por
referencia a la no sujeción a IVA por la transmisión de la “totalidad del patrimonio
empresarial”, la interpretación literal de esa norma no tiene sentido.
En definitiva, con un criterio más que discutible, se dice que a efectos de la sujeción a TPO
debe equipararse el concepto de unidad económica autónoma al de transmisión de la totalidad
del patrimonio empresarial.
6.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.- Consideración de las cuentas corrientes
bancarias como elementos patrimoniales afectos a una actividad económica.
(Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 12 de marzo de 2015)
Para la aplicación de la reducción en el ISD por la sucesión de la empresa familiar, se exige
que la actividad empresarial de que se trate se ejerza de forma habitual, personal y directa por
el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta, considerándose actividad
empresarial a estos efectos aquella cuyos rendimientos tengan esta naturaleza con arreglo a
las normas del IRPF.
14
Newsletter Fiscal
El debate planteado en este caso es si deben considerarse afectas a la actividad unas cuentas
corrientes abiertas a nombre de una entidad titular de una explotación agrícola. El TEAC
encuentra procedente aclarar que no puede concluirse que todas las cuentas corrientes
bancarias han de quedar excluidas de la posibilidad de considerarse elementos patrimoniales
afectos a una actividad económica, pues pueden existir supuestos en los que se trate de
bienes necesarios para el desarrollo de la misma.
El Tribunal indica que para determinar si las cuentas corrientes tienen la consideración de
bienes afectos es imprescindible realizar un análisis de la proporcionalidad entre el saldo medio
existente en dicha cuenta bancaria y las necesidades de circulante, teniendo en cuenta el
movimiento bancario de ingresos y pagos producido en un ejercicio.
Concluye el TEAC diciendo que solo en la medida que el saldo medio bancario supere las
necesidades de circulante se podría hablar de la existencia de una tesorería ociosa o no
necesaria para dicha actividad y, por tanto, excluible a efectos del cálculo del beneficio fiscal.
En el supuesto concreto objeto de controversia, el Tribunal anula la regularización practicada
porque no consta que la Inspección hubiera efectuado el mínimo cálculo, sino que se limitó a
rechazar la cuenta bancaria en su totalidad, considerando que la tesorería por naturaleza no
puede estar afecta a una actividad empresarial.
7.
Procedimiento administrativo.- Las actuaciones dirigidas a la verificación de la
devolución interrumpen el plazo de prescripción del derecho a la devolución
solicitada (Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 17 de marzo de
2015)
El contribuyente solicitó en plazo la devolución derivada de la norma del tributo mediante la
presentación de las correspondientes declaraciones-liquidaciones del IVA. Antes de la
finalización del plazo de seis meses que tiene la Administración para realizar dicha devolución,
se inició un procedimiento de comprobación abreviada para verificar su procedencia. En el
curso de dicho procedimiento se requirió al obligado tributario determinada documentación que
fue aportada en tiempo y forma. Sin embargo, dicho procedimiento no finalizó mediante
ninguna resolución expresa. Posteriormente, el contribuyente presentó ante la Administración
un escrito instando la devolución en su día solicitada.
La cuestión que se plantea se refiere a la prescripción del derecho a la obtención de la
devolución derivada de la norma del tributo y a las causas de interrupción de la misma.
Señala el TEAC que:
(a)
El dies a quo de dicho plazo de prescripción debe situarse al término del plazo de seis
meses del que dispone la Administración para efectuar de oficio la devolución desde que
el obligado tributario presenta su autoliquidación.
(b)
Sin embargo, en el caso analizado dicho plazo de prescripción del derecho a obtener la
devolución se ha visto interrumpido porque la Administración inició un procedimiento
para la verificación y comprobación de su derecho a la referida devolución, que tiene
plenos efectos interruptivos de la prescripción del derecho a obtener esa devolución. Y
ello pese a que el referido procedimiento de comprobación no finalizó mediante ninguna
resolución expresa.
(c)
También tiene efectos interruptivos la aportación por el contribuyente de determinada
documentación requerida en el marco de dicho procedimiento administrativo.
15
Newsletter Fiscal
En consecuencia, y apreciando dichas interrupciones del plazo de prescripción, cuando el
interesado procedió con posterioridad a presentar un escrito instando nuevamente la
devolución solicitada en su día, no había prescrito aún su derecho a obtener dicha devolución.
8.
Procedimiento de inspección.- El plazo de duración de las actuaciones finaliza el día
del mes correspondiente al ordinal anterior al inicial del cómputo (Tribunal
Económico-Administrativo Central. Resoluciones de 17 de marzo de 2015)
Se plantea en el caso discutido si se ha cumplido el plazo general de doce meses de duración
de las actuaciones de comprobación e investigación. El TEAC señala que el cómputo de este
plazo debe realizarse de la siguiente forma:
9.
(a)
Al estar ante un plazo que se computa en meses, como fecha inicial debe tenerse en
cuenta la de notificación al obligado tributario del inicio del procedimiento.
(b)
En cuanto a la finalización del citado plazo, y por el mismo motivo, ésta se produce el día
correspondiente al ordinal anterior al inicial del cómputo, en el mes correspondiente.
Procedimiento de gestión.- Sobre los plazos del procedimiento de gestión cuando se
ordena la retroacción de actuaciones (Tribunal Económico-Administrativo Central.
Resolución de 12 de marzo de 2015)
En un procedimiento de gestión se emitieron liquidaciones por el ISD, tras entender la
Administración que la valoración declarada no era correcta. La correspondiente reclamación
formulada por los contribuyentes fue estimada, con base en la falta de motivación de la
valoración administrativa, ordenándose la retroacción de actuaciones al momento anterior al
acto de comprobación de valores.
La cuestión se circunscribe a determinar si en un supuesto como el descrito, en el que se
acuerda la retroacción de actuaciones en el marco de un procedimiento de gestión, resulta de
aplicación analógica el artículo 150.5 de la LGT que, para procedimientos de inspección, señala
que, acordada la retroacción de actuaciones, las mismas deben finalizar en un plazo máximo
de seis meses.
El TEAC fija los siguientes criterios:
(a)
El artículo 150.5 de la LGT no es susceptible de aplicación analógica a los procedimientos
de gestión tributaria por las siguientes razones:



Dicho artículo se encuentra ubicado dentro de un precepto referido exclusivamente a
las actuaciones inspectoras y no entre las normas comunes a los diferentes
procedimientos de aplicación a los tributos.
En sede del procedimiento inspector, a diferencia de en los procedimientos de
gestión, no existe caducidad, por lo que resultan distintos en uno y otro caso los
efectos jurídicos que nuestro ordenamiento anuda al incumplimiento del plazo
máximo de duración de los procedimientos.
Por último, carecería de lógica otorgar en caso de retroacción en procedimientos de
gestión un plazo adicional de otros seis meses, puesto que coincidiría con el plazo
máximo con el que ya cuenta la Administración para llevar a cabo el procedimiento.
16
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(b)
En los casos de resoluciones económico-administrativas que estiman en parte, sin entrar
a conocer del fondo del asunto, y sin ordenar la práctica de otra liquidación, acordando la
retroacción de actuaciones en el marco de un procedimiento de gestión, el órgano de
aplicación de los tributos debe proceder del siguiente modo:


10.
En el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro debe
proceder a la ejecución de la misma. Es decir, debe anular la liquidación impugnada,
ordenar la retroacción, devolver las garantías o importes ingresados y anular, en su
caso, los actos posteriores que traigan causa del anulado.
Una vez reabierto el procedimiento de gestión se debe continuar hasta su
terminación, que deberá tener lugar dentro del plazo que restase del procedimiento
cuya liquidación se anula; es decir, el resultante de deducir del plazo máximo legal
de duración del procedimiento el tiempo transcurrido hasta el momento al que se
retrotrae el procedimiento, momento en el cual se cometió el vicio.
Procedimiento de revisión y recaudación.- Se admite la liquidación de intereses
suspensivos en supuestos de estimación parcial cuyo origen es una única liquidación
que abarca varios ejercicios (Tribunal Económico Administrativo Central. Resolución
de 5 de marzo de 2015)
En este caso concreto, se practicó liquidación por el Impuesto sobre Sociedades por los
ejercicios 1999 y 2000 frente a la que se interpuso reclamación y se suspendió el ingreso
mediante la aportación de la correspondiente garantía. La Resolución dictada por el TEAC
estimó parcialmente la reclamación económico-administrativa, acordando anular la liquidación
correspondiente al ejercicio 1999 y confirmar en todos sus términos la liquidación relativa al
ejercicio 2000.
En ejecución de la citada Resolución, la Administración levantó la suspensión del ingreso de la
liquidación relativa al ejercicio 2000, exigiendo el pago de las cantidades garantizadas (cuota e
intereses de demora) y liquidó los correspondientes intereses de demora suspensivos durante
el tiempo en que había durado la suspensión. Frente a la referida ejecución el interesado alega
la improcedencia de la liquidación de intereses suspensivos por tratarse de la ejecución de una
Resolución parcialmente estimatoria.
El TEAC recuerda que ya ha manifestado en ocasiones anteriores que en estos casos subsiste
el acto inicial, que será rectificado de acuerdo con el contenido de la resolución,
manteniéndose en su caso los actos de recaudación previamente realizados -adaptados a las
nuevas circunstancias-.
En este sentido, dice el Tribunal que el acto impugnado está formado por diferentes actos, por
lo que la anulación parcial que afecte a un solo ejercicio no puede determinar la anulación de
las restantes liquidaciones relativas al resto de ejercicios y, por tanto, procede exigir intereses
de demora suspensivos respecto de dichas liquidaciones no afectadas por la causa de nulidad.
11.
Procedimiento de revisión.- No tiene legitimación para interponer reclamación
económico-administrativa quien no ha sido requerido para aportar la información en
tanto no se compruebe a ese sujeto (Tribunal Económico Administrativo Central.
Resolución de 19 de febrero de 2015)
La Administración hizo un requerimiento de información sobre una entidad a determinados
adquirentes de viviendas. Esta entidad impugnó ese requerimiento, alegando tener interés
legítimo en el mismo (dado que tenía como finalidad comprobar el cumplimiento de sus
obligaciones tributarias). En la reclamación negaba que el requerimiento se refiriera a datos
con trascendencia tributaria.
17
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El TEAC recuerda en primer lugar, que la trascendencia tributaria se define como la cualidad de
que determinados hechos o actos puedan ser útiles a la Administración para averiguar si
ciertas personas cumplen o no con su obligación constitucional de contribuir al sostenimiento
de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica, para poder actuar en
consecuencia de acuerdo con la Ley.
Seguidamente el TEAC señala que no tiene legitimación para interponer reclamación
económico-administrativa quien no ha sido requerido para aportar la información en tanto ésta
no se incorpore a un procedimiento de gestión o inspección en la que sea el sujeto
comprobado. A su juicio, el conocimiento por parte de la Administración Tributaria de los datos
económicos de un contribuyente no afecta a los intereses de otro sujeto pasivo, hasta el
momento en que dichos datos, incorporados a un expediente de gestión o inspección, sirvan
de fundamento a una liquidación tributaria, de la cual sí derivan derechos u obligaciones para
el sujeto pasivo y que es susceptible de impugnación en esta vía económico-administrativa.
12.
Impuesto sobre Sociedades.- Deducibilidad de las primas a un seguro suscrito a
favor de un consejero (Dirección General de Tributos. Consulta V0652-15, de 23 de
febrero de 2015)
Una entidad suscribió un contrato mercantil de prestación de servicios con un consejero. Como
parte de su remuneración, realizó aportaciones a un seguro colectivo que instrumentaba el
compromiso por pensiones (suscrito a favor del consejero y de otros beneficiarios).
En relación con esas aportaciones, señala la DGT que:
(a)
Conforme al artículo 14.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, son deducibles las
contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las de los planes de
pensiones, siempre que (i) se imputen fiscalmente a las personas a quienes se vinculen
las prestaciones, (ii) se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las
prestaciones futuras; y (iii) se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que
consistan dichas contribuciones.
(b)
Además, la deducibilidad está sometida a que las contribuciones (que tendrán la
consideración de retribución en especie para el consejero) estén previstas en los
Estatutos.
III. NORMATIVA
1.
Índices de rendimiento neto aplicables en el método de estimación objetiva del IRPF
para las actividades agrícolas y ganaderas afectadas por circunstancias
excepcionales
En el BOE de 24 de abril de 2015 se publicó la Orden HAP/723/2015, de 23 de abril, por la que
se reducen para el período impositivo 2014 los índices de rendimiento neto aplicables en el
método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para las
actividades agrícolas y ganaderas afectadas por circunstancias excepcionales, las cuales se
localizan en determinadas zonas geográficas.
La Orden engloba las reducciones establecidas en un anexo agrupadas por Comunidades
Autónomas, Provincias, ámbitos territoriales y actividades.
La presente Orden entró el 25 de abril de 2015.
18
Newsletter Fiscal
2.
Convenio para evitar la doble imposición entre España y Nigeria
En el BOE de 13 de abril de 2015 se ha publicado el Convenio entre el Reino de España y la
República Federal de Nigeria para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en
materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Abuja el 23 de junio de
2009.
Destacan de este Convenio los siguientes aspectos:
(a)
Los dividendos tributarán (i) al 7,5% de su importe bruto si el beneficiario efectivo es
una sociedad (distinta de una sociedad de personas) que posea directamente al menos el
10% del capital de la sociedad que paga los dividendos; o (ii) al 10% de su importe bruto
en el resto de casos.
Cuando una sociedad tenga en un Estado un establecimiento permanente, ese Estado
podrá someter a imposición al tipo del 7,5% las remesas de beneficios, o lo que
considere como tales, transferidas por el establecimiento permanente.
(b)
Los intereses tributarán al 7,5%.
(c)
Los cánones tributarán (i) al 7,5% si el beneficiario es una sociedad; o (ii) al 3,5% en
todos los demás casos.
(d)
Se introduce una cláusula de tributación en la fuente para las ganancias derivadas de la
enajenación de acciones o participaciones cuyo valor proceda, directa o indirectamente,
en más de un 50% de bienes inmuebles.
(e)
Se introduce la cláusula de nación más favorecida en virtud de la cual si Nigeria en
cualquier acuerdo o convenio declara exentos de tributación los dividendos, intereses o
cánones de fuente nigeriana o limita el impuesto aplicado de acuerdo con el presente
Convenio, tal exención o tipo inferior se aplicará automáticamente a los dividendos,
intereses o cánones de fuente nigeriana cuyo beneficiario efectivo sea un residente en
España.
El Convenio entrará en vigor el 5 de junio de 2015, surtiendo efecto sus disposiciones: (i) en
relación con los impuestos de devengo periódico, a aquellos cuyo periodo imponible empiece
en la fecha o después de la fecha de entrada en vigor del Convenio; (ii) en los restantes casos,
en la fecha de entrada en vigor del Convenio, 5 de junio de 2015.
3.
Modelos 202 y 222 de pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades
En el BOE de 27 de marzo de 2015 se ha publicado la Orden HAP/523/2015, de 25 de marzo,
por la que se modifica la Orden EHA/1721/2011, de 16 de junio, por la que se aprueba el
modelo 222 para efectuar los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades en
régimen de consolidación fiscal estableciéndose las condiciones generales y el procedimiento
para su presentación telemática y la Orden HAP/2055/2012, de 28 de septiembre, por la que
se aprueba el modelo 202 para efectuar los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre
Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a
establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en
el extranjero con presencia en territorio español, y se establecen las condiciones generales y el
procedimiento para su presentación telemática.
Estos modelos se adaptan al nuevo Impuesto sobre Sociedades aprobado por la Ley 27/2014,
de 27 de noviembre.
19
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Lo establecido en la Orden entró en vigor el pasado 28 de marzo y será de aplicación para los
periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2015 excepto la parte 2 del
anexo 1 y la parte 2 del anexo 2 de la Orden relativas a la comunicación de datos adicionales,
que entrarán en vigor el 1 de octubre de 2015.
Los contribuyentes cuyo primer periodo impositivo que se inicie a partir del 1 de enero de 2015
no se haya iniciado en el momento de presentar el pago fraccionado, deberán utilizar el
modelo anteriormente vigente.
4.
Tipo de interés efectivo anual para el segundo trimestre natural del año 2015, a
efectos de calificar tributariamente a determinados activos financieros
Como es habitual, se ha publicado en el BOE (de 25 de marzo de 2015) Resolución de 23 de
marzo de 2105, de la Secretaria General del Tesoro y Política Financiera, donde se indican los
tipos de referencia que resultan para el segundo trimestre natural de 2015, que son los
siguientes:

Activos financieros con plazo igual o inferior a cuatro años: 0,150 por 100.

Activos con plazo superior a cuatro años pero igual o inferior a siete: 0,316 por 100.

Activos con plazo de diez años: 0,826 por 100.

Activos con plazo de quince años: 1,585 por 100.

Activos con plazo de treinta años: 2,002 por 100.
En el resto de los casos será de aplicación el tipo de referencia correspondiente al plazo más
próximo al de la emisión que se efectúe.
IV. OTROS
1.
Técnica legislativa.- Uso del decreto-ley como instrumento normativo (Tribunal
Constitucional. Sentencias de 5 y 19 (2) de febrero de 2015)
Se han publicado las sentencias del Tribunal Constitucional 12/2015, 27/2015 y 29/2015 en
los BOE de 2 y 16 de marzo de 2015, a través de las que se resuelven dos recursos de
inconstitucionalidad (sentencias 12/2015 y 27/2015) y una cuestión de inconstitucionalidad
(sentencia 29/2015) en relación con los límites para el recurso al decreto-ley por falta de
acreditación de la concurrencia del presupuesto habilitante de la extraordinaria y urgente
necesidad para acudir a dicho instrumento normativo. En concreto, se cuestiona la
constitucionalidad del Real Decreto-ley 6/2013, el Real Decreto-ley 11/2013 y Real Decreto-ley
8/2011 respectivamente.
En concreto:

Todas las sentencias inciden en la consolidada doctrina del Tribunal sobre el presupuesto
que, según el art. 86.1 CE, habilita al Gobierno para dictar la legislación de urgencia a
través de la figura del decreto-ley.
20
Newsletter Fiscal
Dicho presupuesto habilitante supone un límite jurídico a la actuación del Gobierno
mediante esta figura, razón por la cual el Tribunal puede, en supuestos de uso abusivo o
arbitrario, rechazar la definición que los órganos políticos hagan de una situación
determinada como de extraordinaria y urgente necesidad y, en consecuencia, declarar la
inconstitucionalidad por inexistencia del presupuesto habilitante.


El Tribunal Constitucional se ciñe a realizar un control externo sobre ese juicio político o de
oportunidad que corresponde al Gobierno.
El Tribunal acepta además que las llamadas “coyunturas económicas problemáticas”
pueden justificar el uso de este instrumento legislativo de urgencia.
Conforme a ello, en la Sentencia 12/2015 se admite la constitucionalidad del Real Decreto-ley
6/2013, en cuanto creaba una comisión de seguimiento de instrumentos híbridos de capital y
deuda subordinada en el marco de la adopción de medidas financieras dirigidas a proteger a
adquirentes de estos productos financieros.
Sin embargo, en las sentencias 27/2015 y 29/2015 el Tribunal Constitucional aprecia la
ausencia de esa extraordinaria y urgente necesidad en ciertas medidas concretas:
(a)
En la sentencia 27/2015, en relación con el Real Decreto-ley 11/2013, de 2 de agosto, se
declara la inconstitucionalidad de ciertas medidas laborales y competenciales.
(b)
En la sentencia 29/2015 se estima la cuestión de inconstitucionalidad planteada acerca
del artículo 23 del Real Decreto-ley 8/2011, por el que se pretendía aclarar en aras de la
seguridad jurídica el régimen del silencio administrativo en materia urbanística.
Al efecto, el Tribunal recuerda que en un decreto-ley de contenido complejo, la extraordinaria
y urgente necesidad debe apreciarse en cada una de las medidas adoptadas, siendo
insuficiente la referencia genérica a la seguridad jurídica o a la existencia de controversias
jurídicas o problemas en la aplicación de las normas para entender justificado el presupuesto
habilitante y acudir a este instrumento normativo.
Más información:
Eduardo Abad
Socio responsable departamento Fiscal
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