Mandanteninformation Januar 2016 Themen dieser Ausgabe Vorlage an den Großen Senat zur sog. Trennungstheorie Vertragliche Kaufpreisaufteilung ist grundsätzlich maßgeblich Tauschobjekt "Grundstück" als wesentliche Betriebsgrundlage Option zur Umsatzsteuer nach formeller Bestandskraft Grunderwerbsteuerliche Vergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern Dienstwagennutzung als Unternehmer Vorlage an den Großen Senat zur sog. Trennungstheorie BFH, Beschluss vom 27.10.2015 - X R 28/12, DStR 2015, S. 2834 Hintergrund: Die Übertragung von Wirtschaftsgütern aus einem Betriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft ist nur dann steuerneutral möglich, wenn die Übertragung unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten erfolgt. Im Streitfall geht es um die Beurteilung einer teilentgeltlichen Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter. strengen Trennungstheorie entnehmen lassen könnten, als auch Entscheidungen, in denen diese abgelehnt und stattdessen eine "modifizierte Trennungstheorie" vertreten wird. Die wohl am häufigsten vertretene Form der modifizierten Trennungstheorie ist dadurch gekennzeichnet, dass in Fällen, in denen das Teilentgelt nicht nur unter dem Teilwert, sondern auch unter dem Buchwert des Wirtschaftsguts liegt, der Buchwert dem entgeltlichen Teil des Geschäfts nur bis zur Höhe des Teilentgelts zugeordnet wird. Im Bereich des Privatvermögens werden teilentgeltliche Übertragungsvorgänge hingegen von den hierfür zuständigen Senaten des Bundesfinanzhofs durchgängig nach Maßgabe der strengen Trennungstheorie beurteilt. Von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung: Die Finanzverwaltung teilt einen solchen Vorgang in ein voll unentgeltliches und ein voll entgeltliches Geschäft auf und ordnet den Buchwert anteilig den beiden Teilen des Geschäfts zu (im Folgenden als "strenge Trennungstheorie" bezeichnet). Durch diese Berechnungsweise ergibt sich aus dem entgeltlichen Teil des Geschäfts stets ein gewisser Gewinnrealisierungsbetrag Auffassung des vorlegenden Senats: Der vorlegende Senat gewichtet die dogmatischen Argumente, die für die strenge Trennungstheorie sprechen, etwas höher als die für die denkbaren Gegenauffassungen sprechenden Erwägungen. Eine Anwendung der sog. Einheitstheorie auf die teilentgeltliche Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter scheidet nach Ansicht des Senates dagegen von vornherein aus. Von der Rechtsprechung bisher vertretene Auffassungen: Der Bundesfinanzhof hatte einen Fall wie den hier vorliegenden für den zeitlichen Anwendungsbereich der seit 2001 geltenden einschlägigen Regelung noch nicht zu entscheiden. Zu Sachverhaltskonstellationen und/oder Rechtslagen, die zwar jeweils durch eine gewisse, aber nicht durch vollständige Vergleichbarkeit mit dem hier zu beurteilenden Vorgang gekennzeichnet sind, liegen sowohl BFHEntscheidungen vor, denen sich eine Zustimmung zur Hinweis: Das Verfahren hat eine bewegte Vorgeschichte, denn schon der Beschluss, mit dem der X. Senat des Bundesfinanzhofs das BMF zum Beitritt und zur Stellungnahme aufgefordert hatte, ob dem Streitfall ein teilentgeltlicher Vorgang oder aber eine vollentgeltliche Übertragung in Gestalt einer Einbringung gegen Mischentgelt zugrunde gelegen habe, hat eine lebhafte Diskussion in der Fachliteratur ausgelöst. Nachdem dann auch eine Divergenzanfrage beim IV. Senat des Bundesfinanzhofs nicht zu einer 1 Mandanteninformation Januar 2016 Zustimmung zur Anwendung der strengen Trennungstheorie geführt hatte, war die Anrufung des Großen Senats unvermeidlich. Die nun zu erwartende Entscheidung des Großen Senats wird hoffentlich die dringend notwendige Rechtssicherheit für die Beurteilung der Frage einer Gewinnrealisation bei teilentgeltlichen und mischentgeltlichen (d.h. gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten und sonstiges Entgelt) Übertragungen von Einzelwirtschaftsgütern bringen. Im Hinblick auf dieses nun dem Großen Senat vorgelegte Verfahren hatte das BMF bisher von einer Veröffentlichung der beiden von der Auffassung des X. Senats abweichenden Urteile des IV. Senats im Bundessteuerblatt Teil II abgesehen. In diesem Zusammenhang hatte das BMF auch angeordnet, Einsprüche von Steuerpflichtigen, die gegen entsprechende Steuerbescheide unter Berufung auf diese Entscheidungen eingelegt werden, bis zur endgültigen Klärung der Problematik ruhen zu lassen. Vertragliche Kaufpreisaufteilung ist grundsätzlich maßgeblich BFH, Urteil vom 16.9.2015 - IX R 12/14, BeckRS 2015, 96149 Hintergrund: Die Höhe der Gebäude-AfA richtet sich nach den Anschaffungskosten für das Gebäude. Entscheidende Bedeutung hat in diesem Zusammenhang regelmäßig die notwendige Aufteilung der Anschaffungskosten von Gebäude einerseits und dazu gehörendem Grund und Boden andererseits. Die Kaufpreisaufteilung bebauter Grundstücke ist von jeher Anlass zu Streitigkeiten zwischen Steuerpflichtigen und Finanzamt, weil der Erwerber die AfA-fähigen Aufwendungen auf das Gebäude möglichst hoch ansetzt, es an gegensätzlichen Interessen bei Veräußerern und Erwerbern fehlt und Veräußerungsgewinne nur ausnahmsweise besteuert werden. Sachverhalt: Der Kläger erwarb zwei Eigentumswohnungen im Obergeschoss desselben Hauses. Dabei entfielen laut Vertrag auf jede Wohnungseinheit/Gebäude 300.000 DM und auf den anteiligen Grund und Boden 198.000 DM. Dies entspricht einer Kaufpreisverteilung von 60,24% auf das Gebäude und 39,76% auf den Grund und Boden. Das Finanzamt ging demgegenüber zunächst von einem Gebäudewert von 35% aus. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens ließ es eine Kaufpreisaufteilung im qualifizierten Sachwertverfahren durch einen Bausachverständigen durchführen, der für die beiden Eigentumswohnungen einen Gebäudewertanteil in Höhe von 24% und 23% feststellte. Mit der Klage machten die Kläger geltend, die im Kaufvertrag ausdrücklich geregelte Aufteilung sei zu Grunde zu legen, zumal die Richtigkeit durch eine gutachterliche Stellungnahme belegt sei, woraus hervorgehe, dass angesichts der allgemeinen Marktlage, der Nachbarschaftsbebauung sowie weiterer wertbeeinflussender Merkmale des Grundstücks ein Abschlag vom Bodenrichtwert per 1.1.2002 in Höhe von 15% gerechtfertigt und angemessen sei. Entscheidung: Hierzu führte der Bundesfinanzhof weiter aus: Wurde die entsprechende Kaufpreisaufteilung im Kaufvertrag vorgenommen, sind diese vereinbarten und bezahlten Anschaffungskosten grundsätzlich auch der Besteuerung zu Grunde zu legen. Vereinbarungen der Vertragsparteien über Einzelpreise für Einzelwirtschaftsgüter binden allerdings nicht, wenn Anhaltspunkte dafür bestehen, der Kaufpreis sei nur zum Schein bestimmt worden. Eine wesentliche Diskrepanz zu den Bodenrichtwerten rechtfertigt es aber nicht ohne weiteres, diese an die Stelle der vereinbarten Werte zu setzen oder die auf Grund und Gebäude entfallenden Anschaffungskosten zu schätzen. Es handelt sich lediglich um ein Indiz dafür, dass die vertragliche Aufteilung ggf. nicht die realen Werte wiedergibt. Ein solches Indiz kann durch andere Indizien entkräftet werden. Hinweis: Kommt es wie im Streitfall zu einem Rechtsstreit, dann hat das Finanzgericht als Tatsacheninstanz eine Gesamtwürdigung vorzunehmen, die alle das Gebäude aber auch den Grund und Boden betreffenden wertbestimmenden Aspekte berücksichtigt und bewertet. Hierzu führt der Bundesfinanzhof folgende Beispiele auf: Als gebäudebezogene Vor- und Nachteile benennt der Bundesfinanzhof außer der Bauqualität etwa den durch die Lage und das soziale Umfeld geprägten Wohnwert, der auch Veränderungen unterliegen kann; dazu gehören etwa die Nähe von Einkaufszentren, Ärzten, Kindergärten und Schulen. Diese Umstände sollte ein Gutachter in seiner Bewertung berücksichtigen und ein Kläger erforderlichenfalls unter Beweisantritt vortragen, damit das Finanzgericht im Rahmen seines ihm vom Bundesfinanzhof zugestandenen Bewertungsspielraums zu einer revisionsfesten Entscheidung gelangen kann. Tauschobjekt "Grundstück" als wesentliche Betriebsgrundlage FG Köln, Urteil vom 27.8.2015 - 15 K 2410/15; Revision anhängig – BFH-Az. X R 34/15 Hintergrund: Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören auch Gewinne, die bei der Veräußerung eines Gewerbebetriebs erzielt werden. Als Veräußerung gilt auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs; die endgültige Beendigung einer Betriebsaufspaltung stellt eine Betriebsaufgabe in diesem Sinne dar. Fraglich war im Streitfall das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung bzw. deren Beendigung. Die Beantwortung dieser Frage hing wiederum entscheidend davon ab, ob das dem Betriebsunternehmen überlassene Grundstück eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellte. 2 Mandanteninformation Januar 2016 Sachverhalt: Das Finanzamt ging im Streitfall von einer Betriebsaufspaltung aus. Wesentliche Betriebsgrundlage sei ein Grundstück in der R-Straße gewesen. Dieses sei für das Betriebsunternehmen (eine GmbH, deren alleiniger Gesellschafter der Kläger war) zwingendes Tauschobjekt gewesen. Denn zwischen dem Unternehmen des Bruders des Klägers und der GmbH sei ein Vertrag zwecks gegenseitiger Überlassung von Grundstücksflächen zur jeweils eigenen Nutzung geschlossen worden. Hiernach durfte die GmbH ihr Betriebsgrundstück (G-Straße) deswegen nutzen, weil der Bruder des Klägers es der GmbH im Tausch gegen die Nutzung des Grundstücks R-Straße zur Verfügung stellte. Eigentümer des Grundstücks RStraße war der Kläger. Entscheidung: Das Finanzgericht verneinte im Streitfall die Beendigung einer Betriebsaufspaltung. Denn durch die Überlassung des Grundstücks R-Straße an die GmbH wurde überhaupt keine Betriebsaufspaltung begründet. Das Grundstück R-Straße stellt keine wesentliche Betriebsgrundlage für das Betriebsunternehmen, die GmbH, dar. Voraussetzung für die Annahme einer wesentlichen Betriebsgrundlage ist eine funktionale Bedeutung für das Betriebsunternehmen. Eine funktionale Bedeutung ist hier nicht gegeben. Die Betriebsgesellschaft nutzte das Grundstück selbst nicht aktiv für ihre betrieblichen Zwecke, sondern stellte es lediglich im Tauschweg einem anderen Unternehmer zur Verfügung. Dieser nutzte das Grundstück aktiv für seine unternehmerischen Zwecke. Das Grundstück RStraße hatte danach für die GmbH die Funktion eines reinen Zahlungsmittels, nämlich die eines Zahlungsmittels für eine zu erbringende Gegenleistung für die Gestattung der Nutzung des Betriebsgrundstücks GStraße. Hinweis: Das Finanzgericht hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen, da es zu der Frage, ob und unter welchen Voraussetzungen ein Grundstück, welches überlassen wird, um Tauschobjekt für ein anderes Grundstück zu sein, wesentliche Betriebsgrundlage im Sinne der zur Betriebsaufspaltung ergangenen Rechtsprechung sein kann, bisher keine höchstrichterliche Entscheidung gebe. Option zur Umsatzsteuer nach formeller Bestandskraft BFH, Urteil vom 21.10.2015 - XI R 40/13, BeckRS 2015, 96123 Hintergrund: Umsätze, die – wie die Lieferung eines Grundstücks – unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, sind von der Umsatzsteuer befreit. Der leistende Unternehmer kann einen derartigen Umsatz als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird. Der Verzicht auf diese Steuer- befreiung ist bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig. Bei anderen Umsätzen kann der Verzicht auf die Steuerbefreiung nur in dem notariell zu beurkundenden Grundstückskaufvertrag erklärt werden. Sachverhalt: Der Kläger erwarb im Jahr 2003 von der A-GmbH ein Grundstück und verpachtete es umsatzsteuerpflichtig an seine Organgesellschaft, die B-GmbH. Mit notariellem Kaufvertrag vom 22.10.2009 veräußerte er das Grundstück an seine Ehefrau F, die es – was deren Eigenschaft als Unternehmerin begründet – ihrerseits umsatzsteuerpflichtig an die B-GmbH vermietete. Eine Option zur Steuerpflicht dieses Umsatzes wurde im notariellen Kaufvertrag vom 22.10.2009 nicht ausgeübt. Das Finanzamt berichtigte den Vorsteuerabzug zu Lasten des Klägers. Während des Klageverfahrens erfolgte am 12.4.2013 eine notariell beurkundete Neufassung des entsprechenden Passus des Kaufvertrags vom 22.10.2009, die eine Umsatzsteueroption vorsieht. Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob diese nachträgliche Option in der notariell beurkundeten Neufassung des Vertrags die Voraussetzungen der Optionsausübung erfüllt. Entscheidung: Die in Frage stehende Vorschrift ermöglicht nach ihrem Wortlaut den Verzicht "nur" in dem der Grundstückslieferung zugrunde liegenden notariell zu beurkundenden Vertrag, nämlich "in dem" Vertrag, durch den sich der eine Teil verpflichtet, das Eigentum an einem Grundstück zu übertragen oder zu erwerben. Das ist der Verpflichtungsvertrag, der der Auflassung und der Eintragung in das Grundbuch vorhergeht. Danach schließt der Gesetzeswortlaut eine Option zur Steuerpflicht in einer nachfolgenden Neufassung dieses Vertrages selbst dann aus, wenn diese gleichfalls notariell beurkundet wurde. Auch aus dem systematischen Zusammenhang zu der Vorschrift nach der bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren der Verzicht auf die Steuerbefreiung nur "bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig" ist, sowie dessen Stellung im Gesetz ergibt sich, dass der Gesetzgeber die Möglichkeit der Option zur Steuerpflicht in zeitlicher Hinsicht beschränken wollte. Dem entspricht auch die Gesetzesbegründung. Der Zeitpunkt, zu dem der notarielle Kaufvertrag abgeschlossen wird, soll demnach "letztmöglicher Zeitpunkt für die Erklärung des Verzichts auf die Steuerbefreiung" sein (vgl. BR-Drucks. 583/10, S. 12). Könnte der leistende Unternehmer in späteren Neufassungen, Änderungen oder Ergänzungen des notariell zu beurkundenden Vertrags noch auf die Steuerbefreiung verzichten, hätte dies bei einem nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigten Leistungs- 3 Mandanteninformation Januar 2016 empfänger zur Folge, dass die nachträglich geschuldete Steuer, die in diesen Fällen nicht als Vorsteuer abziehbar wäre, dann nicht festgesetzt werden kann und dies mithin zu Steuerausfällen führt, wenn dessen Steuerbescheid nicht mehr änderbar ist. Hinweis: Insbesondere lag im vorliegenden Streitfall auch keine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor, die eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs ausschließen würde. Denn aufgrund der vorliegenden Organschaft betrieb der Kläger kein Verpachtungsunternehmen. Grunderwerbsteuerliche Vergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern FG Düsseldorf, Urteil vom 4.11.2015 - 7 K 1553/15 GE, abrufbar auf der Internetseite des FG Düsseldorf Hintergrund: Die Grunderwerbsteuer wird nicht erhoben, wenn an einem steuerbaren Umwandlungsvorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sind. Abhängig ist eine Gesellschaft, an deren Kapital das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahre nach dem Rechtsvorgang unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95% ununterbrochen beteiligt ist. Diese Vorbehaltensfrist von fünf Jahren war für die erst 2014 gegründete Klägerin nicht erfüllt. Sachverhalt: Die A-AG war seit mehr als fünf Jahren ununterbrochen Alleingesellschafterin der A-GmbH, die 100% der Anteile an der B-GmbH hielt. Letztere hielt wiederum 100% der Anteile an der C-GmbH. Sowohl die B-GmbH als auch die C-GmbH verfügten über Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte in verschiedenen Gemeinden. Im Jahr 2014 wurde die Abspaltung des gesamten Geschäftsanteils der AGmbH an der B-GmbH auf die hierbei neu gegründete Klägerin beschlossen, und zwar gegen Gewährung von Anteilen an der Klägerin an die A-AG. Die Abspaltung war grunderwerbsteuerbar. Das Finanzamt versagte die von der Klägerin beantragte Vergünstigung bei Umstrukturierungen, weil die Klägerin die fünfjährige Vorbehaltensfrist nicht erfülle. Zwar ergebe sich aus dem Zweck des Gesetzes, dass bei einer Umwandlung durch Neugründung die Vorschrift einschränkend ausgelegt werden müsse. Das gelte jedoch nicht für den vorliegenden Fall. Denn die notwendige Vorbesitzzeit könne nicht von der A-GmbH abgeleitet werden, weil die bei der Abspaltung entstandenen Anteile an der Klägerin nicht an diese, sondern an die A-AG ausgegeben worden seien; an der A-GmbH sei die Klägerin nicht mehr beteiligt. Das Finanzgericht Düsseldorf hat der hiergegen gerichteten Klage stattgegeben. Entscheidung: Hierzu führte das Finanzgericht aus: Dem Finanzamt ist zwar darin zuzustimmen, dass die Klägerin die Vorbehaltensfrist von fünf Jahren nicht erfüllt hat. Nach dem Zweck des Gesetzes darf die Steuervergünstigung jedoch nicht lediglich deshalb versagt werden, weil das herrschende Unternehmen seine Beteiligung an dem beherrschten Unternehmen noch keine fünf Jahre gehalten hat, da das beherrschte Unternehmen neu gegründet worden ist. Die Frist dient der Verhinderung von Steuerumgehungen durch missbräuchliche Gestaltungen. Bei einem – wie hier – ausschließlich konzerninternen Vorgang ist ein solcher Missbrauch objektiv ausgeschlossen. Denn durch den Umwandlungsvorgang sind keine Grundstücke aus dem Konzernverbund gelöst worden. Hinweis: Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen. Ein Aktenzeichen des Bundesfinanzhofs wurde noch nicht veröffentlicht. Dienstwagennutzung als Unternehmer BFH, Urteil vom 16.7 2015 - III R 33/14, DStR 2015, S. 2594 Hintergrund: Arbeitnehmer müssen den Vorteil, der sich aus der privaten Nutzungsmöglichkeit eines Dienstwagens ergibt, als geldwerten Vorteil versteuern. Führen sie kein Fahrtenbuch, wird der Nutzungsvorteil nach der sog. 1%-Methode bewertet, d. h. mit monatlich 1% des Bruttolistenpreises des Dienstwagens angesetzt. Streitfall: Der Kläger war als Unternehmensberater sowohl selbständig als auch als Arbeitnehmer tätig. Sein Arbeitgeber stellte ihm einen Dienstwagen zur Verfügung, den er privat und auch für seine selbständige Tätigkeit nutzen durfte. Die Kfz-Aufwendungen wurden vom Arbeitgeber getragen. Der Kläger versteuerte einen geldwerten Vorteil nach der sog. 1%Methode in Höhe von knapp 5.000 €. Mit dem Dienstwagen fuhr er 5.000 km privat, 18.000 km im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit und 37.000 km als Arbeitnehmer. Der Kläger machte 78,3% des geldwerten Vorteils (18.000 km : 23.000 km [18.000 km + 5.000 km]) und damit 3.915 € als Betriebsausgaben bei seiner Gewinnermittlung als Unternehmensberater geltend. Entscheidung: Der Bundesfinanzhof lehnte den Betriebsausgabenabzug ab: Der Betriebsausgabenabzug sei nicht möglich, weil der Kläger keine Aufwendungen hatte. Denn sämtliche Kfz-Kosten wurden vom Arbeitgeber getragen. Dieser Aufwand des Arbeitgebers kann dem Kläger nicht im Wege 4 Mandanteninformation Januar 2016 eines sog. abgekürzten Zahlungs- oder Vertragsweges zugerechnet werden. Die einzigen Aufwendungen, die dem Kläger entstanden sind, sind seine Lohnsteuerzahlungen auf den geldwerten Vorteil aus der Nutzung des Dienstwagens. Die Lohnsteuer ist aber steuerlich nicht absetzbar. Im Übrigen entsteht der geldwerte Vorteil unabhängig von einer Nutzung des Dienstwagens für die unternehmerischen Zwecke des Klägers. Auch ohne unternehmerische Tätigkeit des Klägers wäre ein geldwerter Vorteil in Höhe von rund 5.000 € entstanden. Hinweis: Der Bundesfinanzhof deutet an, dass ein Betriebsausgabenabzug möglich gewesen wäre, wenn der geldwerte Vorteil nach der sog. Fahrtenbuchmethode ermittelt worden wäre; denn dann hätten die unternehmerischen Fahrten des Klägers zu einer Erhöhung des geldwerten Vorteils geführt. Ansprechpartner: Dr. Thomas Lübbehüsen [email protected] Nina Schütte, LL.M. [email protected] Marc Tepfer, LL.M. [email protected] Jan Rickauer [email protected] Ralf Hubert [email protected] Oliver Ehrmann [email protected] BRL BOEGE ROHDE LUEBBEHUESEN Partnerschaft von Rechtsanwälten, Wirtschaftsprüfern, Steuerberatern mbB Jungfernstieg 30 . D-20354 Hamburg . Tel.: +49 40 35006-0 . 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