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Pauschalbesteuerung von Sachzuwendungen – Rainer Hartmann, Redaktion – TK Lexikon Steuern – 30. November 2015
Pauschalbesteuerung von Sachzuwendungen
HI1754926
Zusammenfassung
LI1929970
Begriff
Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens besteht mit § 37b EStG eine Pauschalierungsmöglichkeit, die es dem
zuwendenden Steuerpflichtigen ermöglicht, die Lohn- bzw. Einkommensteuer auf Sachzuwendungen an Arbeitnehmer
und Nichtarbeitnehmer pauschal mit 30 % zu erheben. Durch diese Pauschalsteuer ist die steuerliche Erfassung des
geldwerten Vorteils beim Zuwendungsempfänger abgegolten. Der Zuwendende übernimmt die Steuer und unterrichtet
den Zuwendungsempfänger darüber. Diese Möglichkeit der abgeltenden Besteuerung ist beschränkt auf Geschenke
und betriebliche Sachzuwendungen. Zuwendungen an sog. Steuerausländer und Privatkunden sind nicht in die
Bemessungsgrundlage einzubeziehen.
Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung
Lohnsteuer: Rechtsgrundlage für die Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen ist § 37b EStG.
Einzelheiten regelt vor allem das BMF-Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 I S. 468.
Sozialversicherung: Die beitragsrechtliche Behandlung der nach § 37b EStG pauschalversteuerten Sachzuwendungen
ist in § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 14 SvEV i. V. m. § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV geregelt.
Kurzübersicht
Entgelt
LSt
SV
Sachgeschenke an eigene oder fremde Arbeitnehmer
pflichtig
pflichtig
Sachgeschenke an Fremde, Geschäftspartner, Kunden
pflichtig
frei
pflichtig
pflichtig*
Sachzuwendungen nach § 37b EStG (pauschal versteuert)
* an Mitarbeiter des eigenen Unternehmens
Lohnsteuer
HI1754931
1 Pauschalierung unabhängig von der Rechtsform
HI5929556
Die Pauschalierung kann unabhängig von der Rechtsform von allen Steuerpflichtigen (natürliche Personen,
Personengesellschaften, Kapitalgesellschaften, Betriebe gewerblicher Art) durchgeführt werden. Sie kann nur vom
Zuwendenden selbst vorgenommen werden.
Sie gilt auf Antrag auch für ausländische Betriebsstätten inländischer Unternehmen, die nach den Grundsätzen des
Doppelbesteuerungsabkommens ertragssteuerlich nicht der deutschen Steuerhoheit unterliegen, jedoch Sachzuwendungen an
Arbeitnehmer und Geschäftsfreunde im Inland pauschalieren wollen.
Juristische Personen des öffentlichen Rechts sind sowohl mit ihrem hoheitlichen Bereich und dem Bereich der
Vermögensverwaltung als auch mit ihren einzelnen Betrieben gewerblicher Art jeweils Zuwendender i. S. d. § 37b EStG.
2 Einheitliches Pauschalierungswahlrecht
HI2827754
Die Übernahme der Einkommensteuer für betrieblich veranlasste Zuwendungen und Sachgeschenke mit dem
Pauschsteuersatz von 30 % ist eine Kann-Vorschrift. Entscheidet sich das zuwendende Unternehmen für die pauschale
Steuerübernahme, muss dieses Wahlrecht grundsätzlich für sämtliche Sachleistungen und für alle Zuwendungsempfänger
innerhalb eines Wirtschaftsjahres einheitlich ausgeübt werden.
Zwei getrennte, selbstständige Pauschalierungskreise zulässig
Es ist zulässig, das Wahlrecht getrennt auszuüben für
Zuwendungen an Dritte (Nichtarbeitnehmer) und
für Sachleistungen an eigene Arbeitnehmer.
Es ist deshalb zulässig, dass der Arbeitgeber die Pauschalsteuer von 30 % für die eigene Belegschaft für das ganze
Wirtschaftsjahr anwendet, jedoch bei den Nichtarbeitnehmern für die Geschenke und Incentives des entsprechenden
Wirtschaftsjahres keine Steuerübernahme vornimmt.
Einheitliche Wahlrechtsausübung innerhalb des Pauschalierungskreises
Innerhalb des jeweiligen Pauschalierungskreises muss aber nach wie vor für das ganze Wirtschaftsjahr einheitlich verfahren
werden.
Praxis-Beispiel
Geschenke an Arbeitnehmer und Geschäftspartner
Sämtliche Mitarbeiter erhalten bei 5-jähriger Betriebszugehörigkeit jeweils eine Uhr im Wert von 300 EUR. Der
Arbeitgeber macht von der Pauschalierungsvorschrift Gebrauch und übernimmt die Steuer mit 30 %. Im Dezember
erhalten die 10 wichtigsten Geschäftspartner einen Geschenkkarton. Die Kosten für die Firma betragen brutto 250 EUR.
Ergebnis: Mit der Anmeldung der pauschalen Lohnsteuer nach § 37b EStG für die erste Jubiläumsuhr ist der
Arbeitgeber hinsichtlich des Personenkreises seiner Arbeitnehmer für das ganze Jahr an die 30-%-Pauschalsteuer
gebunden.
Für die Weihnachtsgeschenke, die Nichtarbeitnehmern gewährt werden, steht dem Arbeitgeber hierfür ein eigenes
Wahlrecht zur Verfügung. Es besteht keine Verpflichtung der zuwendenden Firma auch insoweit die pauschale
Einkommensteuer mit 30 % von der zuwendenden Firma zu übernehmen.
Steuervorteil durch Unterteilung in 2 Pauschalierungskreise
Die Einführung 2 eigenständiger Pauschalierungsvorschriften [ 1 ] für Sachzuwendungen an eigene Arbeitnehmer und für
Sachzuwendungen an Dritte bietet dem zuwendenden Unternehmen die Möglichkeit, für Sachgeschenke und IncentiveMaßnahmen bei der Lohnsteuer den abgabengünstigen Pauschsteuersatz von 30 % anstelle der kostspieligen
Nettobesteuerung zu wählen, ohne gleichzeitig auch die Abgabenlast für Sachleistungen an Kunden, Geschäftsfreunde und
andere fremde Dritte tragen zu müssen.
3 Zuwendungen an Konzernmitarbeiter
HI5929557
3.1 Gleichbehandlung von Konzernmitarbeitern
HI5929558
Eine Sonderstellung nehmen Konzernmitarbeiter ein. Arbeitnehmer verbundener Unternehmen zählen als Dritte und gehören
daher zum Pauschalierungskreis der Nichtarbeitnehmer. [ 2 ] Um bei Konzernrabatten eine einheitliche Besteuerung bei den
eigenen und den im Konzern Beschäftigten zu erreichen, ist es aus Vereinfachungsgründen zulässig, Belegschaftsrabatte und
andere Sachleistungen im Konzern individuell zu versteuern, auch wenn das zuwendende Unternehmen für die übrigen
fremden Zuwendungsempfänger die Pauschalbesteuerung mit 30 % wählt.
Bemessungsgrundlage bei Konzernmitarbeitern
Bei Zuwendungen an Mitarbeiter verbundener Unternehmen ist jedoch mindestens der um 4 % verminderte Endpreis am Markt
anzusetzen. [ 3 ] Durch die Ausnahmeregelung wird sichergestellt, dass Arbeitnehmer eines verbundenen Unternehmens nicht
besser gestellt werden als Arbeitnehmer des "Herstellerunternehmens", bei denen die Besteuerung nach der sog.
Rabattregelung für Belegschaftsrabatte durchzuführen ist. Dies führt hinsichtlich der Bewertung von Sachzuwendungen zu einer
Gleichbehandlung aller konzernzugehörigen Arbeitnehmer. [ 4 ]
3.2 Pauschalbesteuerung durch Konzernarbeitgeber
HI8516071
Zuwendungen, die ein Arbeitnehmer von einem Dritten erhält, können nicht vom Arbeitgeber des Konzernmitarbeiters pauschal
besteuert werden. [ 5 ] Das Pauschalierungswahlrecht sowie die Pauschalierung nach § 37b EStG kann nur der Zuwendende
selbst ausüben.
Für die Zuwendungen an Konzernmitarbeiter wird es jedoch nicht beanstandet, wenn anstelle des zuwendenden
Unternehmens der Arbeitgeber - des Konzernmitarbeiters - die Pauschalierung nach § 37b Abs. 1 EStG vornimmt. [ 6 ] In diesem
Fall hat der Arbeitgeber in die Bemessungsgrundlage seiner an Nichtarbeitnehmer gewährten Sachzuwendungen
(Zusatzleistungen, Geschenke) die vom konzernzugehörigen Unternehmen an seine Arbeitnehmer gewährten
Sachzuwendungen einzubeziehen.
Hierfür wird eine Mitteilung der dem Zuwendenden entstandenen Aufwendungen erforderlich sein.
Wichtig
Mitteilung an Konzernunternehmen
Entsprechende Angaben über die Höhe der Sachzuwendungen sind bereits bislang für Zwecke der Sozialversicherung
erforderlich. Nach der SvEV besteht für pauschal besteuerte Sachleistungen an Arbeitnehmer konzernverbundener
Unternehmen eine Beitragspflicht. Übernimmt der Arbeitgeber den anfallenden Sozialversicherungsbeitrag dieser
Arbeitnehmer, stellt dies eine nach § 37b EStG nicht pauschal besteuerbare Geldleistung dar.
4 Begünstigte Zuwendungen
HI2827755
4.1 Sachzuwendungen
HI2827756
Die Pauschalierungsmöglichkeit bei Sachzuwendungen kann für Zuwendungen angewandt werden, die nicht in Geld bestehen.
Begünstigt sind sämtliche Sachwendungen,
die als betrieblich veranlasste Zuwendungen zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung
erbracht werden,
die als Geschenk i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG zu beurteilen sind.
Pauschalierung nur bei steuerpflichtigen Empfängereinnahmen
Der BFH hat mit mehreren Urteilen entschieden, dass die Pauschalierungsvorschrift des § 37b EStG nur Geschenke und
betriebliche Zuwendungen erfasst, die beim Empfänger zu einkommensteuerbaren und einkommensteuerpflichtigen Einkünften
führen. [ 7 ] Die Urteile stehen im Widerspruch zur bisherigen Verwaltungsauffassung, wonach auch Zuwendungen und
Geschenke an Steuerausländer oder Privatkunden in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind. [ 8 ] Nach den
Entscheidungsgründen stellt § 37b EStG keinen eigenständigen (originären) Einkommensteuertatbestand dar, sondern
lediglich eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer. Nach der Rechtssystematik des
Einkommensteuergesetzes ist unverzichtbares Tatbestandsmerkmal für die Besteuerung einer Zuwendung, dass diese zu den
steuerpflichtigen Einnahmen einer der 7 Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 EStG zählt. § 37b EStG begründet keine 8. Einkunftsart.
Die Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach § 37b EStG wird nach geänderter Verwaltungsauffassung davon abhängig
gemacht, dass die Geschenke u. a. beim Empfänger zu einer dem Grunde nach steuerbaren und steuerpflichtigen Einnahme im
Sinne des EStG führen, also etwa eine Betriebseinnahme oder Arbeitslohn darstellen. [ 9 ] Demzufolge sind Zuwendungen an
Empfänger auszuscheiden, die nicht der inländischen Besteuerung unterliegen oder dem Empfänger nicht im Rahmen einer
Einkunftsart zuzurechnen sind. Geschenke an Privatpersonen oder an Steuerpflichtige, die nach den Bestimmungen eines
Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) unter das Besteuerungsrecht eines ausländischen Staates fallen, sind bei der
Bemessungsgrundlage für die Pauschalsteuer nach § 37b EStG auszuscheiden.
Praxis-Beispiel
Pauschalierung nur bei steuerpflichtigen Geschenken
Ein Autohändler schenkt den Käufern eines Neuwagens bei der Fahrzeugübergabe einen Rucksack im Wert von 30
EUR.
Bei 200 verkauften Fahrzeugen ergibt sich auf dem Aufwandskonto in der Finanzbuchhaltung ein Jahresbetrag von
6.000 EUR, den die Firma zu Recht als Betriebsausgaben abzieht. Auf Geschäftskunden fallen 120, auf Privatkunden 80
Fahrzeuge.
Ergebnis: Die pauschale Einkommensteuer ist mit 30 % von 3.600 EUR (= 30 EUR x 120 Geschäftskunden) zu
erheben, wenn sich die Firma für die Steuerübernahme nach § 37b Abs. 1 EStG entscheidet. Die Aufwendungen i. H. v.
2.400 EUR unterliegen nicht der pauschalen Einkommensteuer, auch wenn die Firma für andere Sachzuwendungen
von dieser Möglichkeit Gebrauch macht, etwa für VIP-Logen oder Incentives an Geschäftspartner. Die Rucksäcke für
Privatkunden sind nicht in die Pauschalbesteuerung einzubeziehen, da sie keine steuerpflichtige Einnahme begründen.
Neu aufgenommen in das Anwendungsschreiben sind Ausführungen zum Ausscheiden von Geschenken und betrieblichen
Sachzuwendungen, die beim Empfänger nicht im Rahmen einer Einkunftsart zufließen bzw. aufgrund eines DBA oder des
Auslandstätigkeitserlasses beim Empfänger nicht der inländischen Besteuerung unterliegen. Hierzu wird auch klargestellt, dass
der Zuwendende geeignete Aufzeichnungen für diese Personen führen muss, um die Nichtbesteuerung nachzuweisen. Die
Empfänger der Zuwendungen müssen auf Verlangen der Finanzbehörde genau benannt werden. [ 10 ]
Abweichend von einer Aufstellung lässt die Finanzverwaltung im Einzelfall vereinfachend einen den unternehmensspezifischen
Gegebenheiten angepassten Prozentsatz zur Aufteilung aller Zuwendungen an Dritte zu. Dieser Prozentsatz ist anhand
geeigneter Unterlagen und Aufzeichnungen glaubhaft zu machen. Die o. g. weitergehenden Aufzeichnungspflichten über die
Empfänger sind dann entbehrlich.
Praxis-Beispiel
Aufteilung der Bemessungsgrundlage bei "Steuerausländern"
Eine Firma erwirtschaftet 50 % ihres Umsatzes im Ausland. Um entsprechende Aufträge zu erhalten, versendet sie
Weinpräsente im Wert von jeweils 50 EUR in gleichem Umfang an potenzielle Kunden im In- und Ausland. Insgesamt
hat die Firma einen betrieblichen Aufwand von 10.000 EUR im Jahr.
Ergebnis: Wenn das Unternehmen das Wahlrecht zur Pauschalierung nach § 37b EStG ausübt, kann es entsprechende
Unterlagen vorlegen, dass 50 % des Umsatzes im Ausland getätigt werden. Die Geschenke an potenzielle Kunden im
Ausland sind nicht einkommensteuerbar und einkommensteuerpflichtig. Daher beträgt die Bemessungsgrundlage für
die Pauschalierung nach § 37b EStG 5.000 EUR. Die pauschale Einkommensteuer für die Kundengeschenke berechnet
sich mit 1.500 EUR für die Inlandskunden.
Pauschalierung unabhängig vom Betriebsausgabenabzug
Während zunächst nur Sachzuwendungen in die Pauschalierung einbezogen werden sollten, die einkommensteuerlich als
Geschenk i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG zu beurteilen sind, wurde die Pauschalierungsmöglichkeit auf betrieblich
veranlasste Sachzuwendungen ausgedehnt, die zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht
werden. Die Pauschalierung ist somit unabhängig davon zulässig, ob der Zuwendende die Aufwendungen als
Betriebsausgaben abziehen darf. Der Wortlaut des § 37b Abs. 1 Nr. 2 EStG bezieht sich auf alle Geschenke. Eine
Differenzierung zwischen nichtabziehbaren Geschenken über 35 EUR und abziehbaren Geschenken bis 35 EUR nach § 4 Abs.
5 Nr. 1 EStG ist der Vorschrift nicht zu entnehmen. Von der Pauschalierungsmöglichkeit werden deshalb auch über dem 10
EUR-Kleinbetrag [ 11 ] liegende Geschenke bis zur Freigrenze von 35 EUR erfasst. Die bisherige Verwaltungspraxis ist durch
die genannte BFH-Rechtsprechung bestätigt worden [ 12 ] und in der Neufassung des Anwendungsschreibens weiterhin
enthalten. Die Pauschalierung nach § 37b EStG ist damit unabhängig von einem etwaigen Betriebsausgabenabzug des
Zuwendenden vorzunehmen. Bei der Prüfung der 35-EUR-Grenze für das Abzugsverbot von Geschenken bleibt die vom
Zuwendenden übernommene Pauschalsteuer außer Ansatz. Grundvoraussetzung für die Einbeziehung in die
Pauschalierungsvorschrift ist jedoch, dass die Geschenke beim Empfänger einkommensteuerbare und
einkommensteuerpflichtige Einnahmen begründen.
4.2 Incentivereisen
HI5929559
Auch Incentivereisen werden durch die Pauschalierungsvorschrift erfasst. Incentivereisen sind nur unter bestimmten
Voraussetzungen als Geschenk zu behandeln. In anderen Fällen werden sie als Belohnung zusätzlich zum vereinbarten Entgelt
gewährt und sind damit beim zuwendenden Steuerpflichtigen in vollem Umfang als Betriebsausgaben abzugsfähig. [ 13 ]
4.3 VIP-Logen
HI5929560
Als pauschalierungsfähige Sachzuwendungen kommen auch die dem Empfänger gewährten Vorteile anlässlich des Besuches
von sportlichen, kulturellen oder musikalischen Veranstaltungen in Betracht, die ursprünglich vom VIP-Logen-Erlass mit
seinen Erweiterungen erfasst worden sind. Die Vorschrift kann auch dann angewendet werden, wenn die Aufwendungen beim
Zuwendenden ganz oder teilweise unter das Abzugsverbot des § 160 AO fallen.
4.4 Nicht begünstigte Zuwendungen
HI2827757
Keine Sachleistung, sondern einen Barlohnbezug stellt die Übernahme des Arbeitnehmeranteils zur Sozialversicherung dar.
Die Einbeziehung in die pauschale Steuerübernahme mit 30 % ist daher nicht zulässig. Dasselbe gilt für verdeckte
Gewinnausschüttungen; diese Zuwendungen sind nicht betrieblich, sondern gesellschaftsrechtlich veranlasst.
Barlohnumwandlung unzulässig
Beim Personenkreis der Arbeitnehmer müssen die pauschalierungsfähigen Zuwendungen außerdem zusätzlich zum ohnehin
geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährt werden. Die Umwandlung von regulär zu besteuernden Barvergütungen in
pauschal besteuerte Sachzuwendungen wird damit ausgeschlossen. Die Vorschrift des § 37b Abs. 2 EStG ist in Fällen der
Gehaltsumwandlung nicht zulässig.
4.5 Streuwerbeartikel, Warenproben
HI2827758
Die Pauschalierungsmöglichkeit lässt die bestehenden Vereinfachungsregelungen zu Bewirtungsaufwendungen, keine
Besteuerung der Geschäftsfreundebewirtung [ 14 ] , unberührt. Nicht besteuert werden weiterhin Streuwerbeartikel und
geringwertige Warenproben. Zur Vereinfachung der Besteuerungspraxis gelten nach der Verwaltungsanweisung kraft Fiktion
sämtliche Sachzuwendungen, deren Anschaffungs- und Herstellungskosten nicht mehr als 10 EUR betragen, als nicht
pauschalierungspflichtige Streuwerbeartikel. Nichtabzugsfähige Vorsteuerbeträge sind bei der 10-EUR-Grenze zu
berücksichtigen. Diese Bagatellgrenze vermeidet sowohl beim zuwendenden Unternehmen als auch beim Empfänger aus
verfahrensökonomischen Gründen die Besteuerung. Die Finanzverwaltung hält aus diesem Grund an der
Vereinfachungsregelung in dem neu gefassten Anwendungsschreiben fest. [ 15 ]
Wichtig
Berechnung der 10-EUR-Grenze nach den Nettokosten
Die 10-EUR-Grenze berechnet sich nach den betrieblichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, also im Normalfall
nach den betrieblichen Nettokosten. Vorsteuerbeträge sind deshalb bei der 10-EUR-Grenze nur zu berücksichtigen,
sofern sie nicht abzugsfähig sind. [ 16 ] Beträgt der Wert der Zuwendung mehr als 10 EUR, sind die Aufwendungen des
Steuerpflichtigen einschließlich USt in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, und zwar unabhängig von der
Vorsteuerberechtigung des Unternehmens. [ 17 ]
4.6 Aufmerksamkeiten aus persönlichem Anlass
HI3447926
Geschenke, die der Arbeitnehmer aus persönlichem Anlass erhält und deren Wert 60 EUR (bis 2014: 40 EUR) pro Anlass
nicht übersteigt, bleiben als Aufmerksamkeiten lohnsteuerfrei, weil es am Entlohnungscharakter fehlt. Dementsprechend
bleiben sie auch bei der Pauschalbesteuerung von Sachzuwendungen an Arbeitnehmer außer Ansatz. [ 18 ] Diese
ausschließlich für die Lohnsteuerfreiheit von Sachzuwendungen getroffene Regelung [ 19 ] wird auch für Aufmerksamkeiten an
Dritte angewendet.
Geschenke an Nichtarbeitnehmer sind nicht in die Pauschalierung einzubeziehen, wenn sie im Übrigen die Voraussetzungen
einer lohnsteuerlichen Aufmerksamkeit erfüllen. [ 20 ]
Praxis-Beispiel
Geschäftsfreund erhält zum Geburtstag Geschenkkorb im Wert von 60 EUR
Ein Unternehmen überreicht einem Geschäftsfreund zu dessen 50. Geburtstag einen Geschenkkorb im Wert von
60 EUR.
Ergebnis: Die Sachzuwendung erfüllt die für die Lohnsteuerfreiheit von Aufmerksamkeiten verlangten Kriterien. Das
Sachgeschenk erfolgt aus persönlichem Anlass und übersteigt nicht die 60-EUR-Grenze. Für den Geschenkkorb ist als
"Aufmerksamkeit an den Geschäftsfreund" keine pauschale Lohnsteuer von 30 % einzubehalten, auch wenn das
Unternehmen vom Wahlrecht der Pauschalierungsvorschrift beim Personenkreis der Nichtarbeitnehmer für andere
Geschenke Gebrauch macht.
Aufmerksamkeiten ohne persönlichen Anlass
Erhält der Geschäftsfreund aus vorigem Beispiel den Geschenkkorb zu Weihnachten, sind die 50 EUR in die
Bemessungsgrundlage für die Pauschalbesteuerung nach § 37b Abs. 1 EStG einzubeziehen, weil das Geschenk mangels
persönlichen Anlasses keine Aufmerksamkeit darstellt.
4.7 Preisausschreiben, Bonusprogramme
HI8516072
Gewinne aus Verlosungen, Preisausschreiben und sonstigen Gewinnspielen sowie Prämien aus
(Neu)Kundenwerbungsprogrammen und Vertragsneuabschlüssen fallen nicht in den Anwendungsbereich des § 37b Abs. 1
EStG. Bei diesen Sachverhalten stellen die Sachzuwendungen regelmäßig die eigentlich geschuldete Leistung des
Zuwendenden für eine Gegenleistung dar. Es fehlt deshalb an der für die Pauschalbesteuerung nach § 37b EStG erforderlichen
Zusätzlichkeitsvoraussetzung. [ 21 ] Die Einkommensteuer kann jedoch bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen Sachprämie wird für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen in einem jedermann zugänglichen planmäßigen
Verfahren gewährt - auf Antrag nach § 37a EStG pauschaliert werden. Bei der Teilnahme eines Kunden an einem
Bonusprogramm wird die Ausgabe der Bonuspunkte zum Bestandteil der Gegenleistung des leistenden Unternehmens. Damit
liegt weder in der Gutschrift der Punkte noch in der Hingabe der Prämie eine zusätzliche Leistung vor, sodass eine
Pauschalierung nach § 37b EStG in derartigen Fällen ausgeschlossen ist.
5 Sachzuwendungen an Arbeitnehmer
HI2827759
5.1 Umfang der pauschal zu besteuernden Sachzuwendungen
HI2827760
§ 37b Abs. 2 EStG übernimmt die Pauschalierungsgrundsätze des Absatzes 1 für die Besteuerung von betrieblich veranlassten
Sachzuwendungen an eigene Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen. Rabatte an Arbeitnehmer verbundener Unternehmen
fallen unter § 37b Abs. 1 EStG, da diese aus der Sicht des Zuwendenden Nichtarbeitnehmer sind. Nicht vom Regelungsbereich
der Vorschrift erfasst werden somit Sachzuwendungen Dritter an Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen, selbst wenn insoweit
lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn von dritter Seite i. S. d. § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG vorliegt. Die Pauschalierung solcher
Zuwendungen wird bereits von § 37b Abs. 1 EStG erfasst. Schließlich kann der Dritte Sachzuwendungen an Arbeitnehmer des
Geschäftspartners (= Nichtarbeitnehmer aus seiner Sicht) pauschal besteuern, sofern es sich begrifflich um Sachzuwendungen
i. S. d. § 37b Abs. 1 EStG handelt.
Praxis-Beispiel
Pauschalierungsmöglichkeiten in Konzernunternehmen
Die Konzernmutter erbringt Sachzuwendungen an sämtliche konzernzugehörigen Arbeitnehmer und Geschäftsfreunde.
Sie entscheidet sich gegen eine Pauschalierung nach § 37b EStG.
Ergebnis: Die Konzerntöchter haben die den eigenen Arbeitnehmern von der Muttergesellschaft gewährten
Sachzuwendungen als Arbeitslohn von dritter Seite i. S. d. § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG zu versteuern. Eine Pauschalierung
dieser Sachzuwendungen nach § 37b EStG durch die Konzerntöchter ist nicht möglich.
5.2 Auffangvorschrift für lohnsteuerpflichtige Vorteile
HI2827761
Im Arbeitnehmerbereich werden Zuwendungen nicht erfasst, die den Arbeitslohnbegriff nicht erfüllen. Dabei handelt es sich um
Leistungen im ganz überwiegend betrieblichen Interesse,
Aufmerksamkeiten oder
steuerfreie Sachbezüge nach § 37b Abs. 2 EStG.
Damit fällt insbesondere in folgenden Fällen keine Pauschalsteuer an:
bei Geschenken bis zu 60 EUR (bis 2014: 40 EUR), die der Arbeitnehmer aus persönlichem Anlass erhält;
bei außergewöhnlichen Arbeitsessen bis zu 60 EUR (bis 2014: 40 EUR);
bei Getränken und Genussmittel, die zum Verzehr im Betrieb unentgeltlich überlassen werden [ 22 ] , sowie
bei der Beteiligung von Arbeitnehmern an einer geschäftlichen Bewirtung. [ 23 ]
Wird die betragsmäßige Grenze im Einzelfall überschritten und findet außerdem die 44-EUR-Sachbezugsgrenze keine
Anwendung, stellt der Sachbezug steuerpflichtiger Arbeitslohn dar. Dieser ist bei der Bemessung der pauschalen
Einkommensteuer zu berücksichtigen.
Praxis-Beispiel
Keine Pauschalsteuer bei steuerfreien Sachleistungen
Ein Autohändler schenkt den Käufern eines Neuwagens bei der Fahrzeugübergabe einen Blumenstrauß im Wert von
a. 10 EUR,
b. 30 EUR.
Bei 200 verkauften Fahrzeugen ergibt sich auf dem Aufwandskonto in der Finanzbuchhaltung ein Jahresbetrag von
2.000 EUR bzw. 6.000 EUR, den die Firma zu Recht als Betriebsausgaben abzieht. Unter den Neuwagenkäufern sind
auch 4 eigene Mitarbeiter.
Ergebnis: Das Blumenstraußgeschenk erhalten alle Neuwagenkäufer, auch Privatkunden. Der Rechtsgrund für das
Sachgeschenk ist damit nicht im Dienstverhältnis begründet. Die Blumensträuße sind damit auch bei den eigenen
Arbeitnehmern kein Arbeitslohn und bis zu 60 EUR als Aufmerksamkeit lohnsteuerfrei.
Ebenso ist die Pauschalierung ausgeschlossen für Sondertatbestände, für die bereits in der Praxis bewährte einfache
Bewertungsregelungen bestehen, etwa
die Firmenwagenbesteuerung,
die amtlichen Sachbezugswerte,
der Rabattfreibetrag von 1.080 EUR für Belegschaftsrabatte,
die Überlassung von Vermögensbeteiligungen an Arbeitnehmer und
Sachprämien im Rahmen von Kundenbindungsprogrammen.
Dasselbe gilt für die Sachverhalte, in denen die gesetzliche Pauschalbesteuerung mit festen Pauschsteuersätzen zulässig ist. [
24 ] Hierunter fällt insbesondere die Anwendung des festen Steuersteuersatzes von 25 %
bei steuerpflichtigen Betriebsveranstaltungen,
bei arbeitstäglichen Mahlzeiten,
bei Erholungsbeihilfen sowie
bei steuerpflichtigen Verpflegungsmehraufwendungen bei beruflichen Auswärtstätigkeiten, ebenso
die Lohnsteuer-Pauschalierung mit 15 % bei Arbeitgeberleistungen zu Fahrten zwischen Wohnung und erster
Tätigkeitsstätte.
Praxis-Beispiel
Pauschalierung im Lohnsteuerbereich
Eine Firma hat folgende betriebliche Regelung für Mitarbeitergeschenke: Sämtliche Mitarbeiter erhalten bei 10-jähriger
Betriebszugehörigkeit jeweils eine Uhr im Wert von 300 EUR. Außerdem gewährt die Firma seinen Mitarbeitern
anlässlich eines runden Geburtstages ein Geschenkkorb im Wert von 40 EUR. Im Dezember führt die Firma für die
gesamte Belegschaft eine Weihnachtsfeier durch. Die Zuwendungen haben hierfür 160 EUR pro Arbeitnehmer
betragen.
Ergebnis: Das Jubiläumsgeschenk ist lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn. Der Arbeitgeber kann für die betriebliche
Sachleistung von der Pauschalierungsvorschrift nach § 37b EStG Gebrauch machen und die Steuer mit 30 %
übernehmen. Mit der Anmeldung der pauschalen Lohnsteuer für die erste Jubiläumsuhr ist der Arbeitgeber hinsichtlich
des Pauschalierungskreises Arbeitnehmer für sämtliche unter den Anwendungsbereich des § 37b Abs. 2 EStG
fallenden Geschenke und Sachzuwendungen des gesamten Jahres an die 30-%-Pauschalsteuer gebunden.
Die Geschenkkörbe sind Aufmerksamkeiten [ 25 ] und bleiben lohnsteuerfrei. In die Pauschalbesteuerung sind nur
steuerpflichtige Sachbezüge einzubeziehen.
Für die steuerpflichtige Betriebsveranstaltung hat der Arbeitgeber die Möglichkeit, die Lohnsteuer-Pauschalierung mit
25 % zu wählen, soweit der Freibetrag von 110 EUR überschritten ist. Sachverhalte, für die feste lohnsteuerliche
Pauschsteuersätze bestehen, sind von der Pauschalierung mit 30 % ausgenommen.
Pauschalbesteuerung mit betriebsindividuellen Nettosteuersätzen kein Ausschlussgrund
Anders als die Lohnsteuer-Pauschalierung mit festen Steuersätzen ist die im Kalenderjahr bereits vorgenommene
Pauschalbesteuerung mit den betriebsindividuellen Nettosteuersätzen [ 26 ] kein Ausschlussgrund für die Anwendung des
§ 37b Abs. 2 EStG. Zum Zeitpunkt der Ausübung des Wahlrechts nach § 37b Abs. 2 EStG bereits durchgeführte
Pauschalierungen müssen insoweit nicht rückgängig gemacht werden. Will der Arbeitgeber allerdings rückwirkend für die
bereits abgelaufenen Kalendermonate die neue Pauschalsteuer anwenden, bleibt die Möglichkeit der Rückabwicklung aller
mit dem betriebsindividuellen Pauschsteuersatz bereits versteuerten Zuwendungsfälle dieses Jahres.
Pauschalierungswahlrecht kann nicht widerrufen werden
Nach der Entscheidung zur Anwendung der 30-%-Pauschalsteuer ist für den Rest des Wirtschaftsjahres eine Pauschalierung
nach der Vorschrift des § 40 Abs. 1 EStG nicht mehr möglich. Die Anwendung des Pauschsteuersatzes von 30 % ist
unwiderruflich.
5.3 Anwendung der 44-EUR-Freigrenze
HI2827762
Sachleistungen an Arbeitnehmer bleiben im Rahmen der 44-EUR-Grenze steuerfrei. Soweit kein lohnsteuerpflichtiger
Sachbezug vorliegt, unterbleibt auch die Besteuerung mit dem Pauschsteuersatz von 30 %. Bei der Prüfung der Freigrenze
bleiben pauschal besteuerte Sachbezüge nach § 40 EStG außer Ansatz. Auch betrieblich veranlasste Sachzuwendungen sind
nicht in die 44-EUR-Grenze einzubeziehen, für die der Arbeitgeber die Pauschalbesteuerung mit dem Pauschsteuersatz von
30 % wählt. [ 27 ] Die Entscheidung zugunsten der Pauschalsteuer für Sachzuwendungen ist ausdrücklich Ausschlussgrund für
die Anwendung des kleinen Rabattfreibetrags. [ 28 ]
Steuergestaltungsmöglichkeiten
Der Arbeitgeber hat es damit bei mehreren Sachleistungen, deren Gesamtwert über der 44-EUR-Freigrenze liegt, in bestimmten
Fällen gleichwohl in der Hand den kleinen Rabattfreibetrag in Anspruch zu nehmen. Indem er sich für einzelne Sachbezüge für
die Pauschalsteuer nach § 37b EStG entscheidet, können andere geldwerte Vorteile im Rahmen der 44-EUR-Freigrenze
bleiben. Da mehrere Sachbezüge für die Prüfung der Monatsfreigrenze zusammenzurechnen sind, lässt sich durch geschickte
Wahl der Besteuerungsart ein Überschreiten der 44-EUR-Freigrenze – und damit der Lohnsteuerabzug nach allgemeinen
Grundsätzen für sämtliche Sachbezüge eines Monats – vermeiden. Im Ergebnis kann dadurch beispielsweise im Rahmen des
kleinen Rabattfreibetrags ein steuerfreies Jobticket gewährt werden, wenn die dem Arbeitnehmer in dem betreffenden Monat
zufließenden weiteren Sachzuwendungen nach § 37b EStG pauschal versteuert werden.
Wichtig
Pauschalierungswahlrecht für Streuwerbeartikel
Diese Gestaltungsmöglichkeit hat der Arbeitgeber auch dann, wenn er aufgrund geringwertiger Sachzuwendungen (bis
zu einem Wert von 10 EUR) die monatliche Freigrenze überschreitet. Zwar sind derartige Sachzuwendungen bei der
Anwendung des § 37b EStG ohne weitere Prüfung als Streuwerbeartikel anzusehen und können somit bei der
pauschalen Versteuerung außer Betracht bleiben. Um andere Sachbezüge bis 44 EUR steuerfrei belassen zu können,
kann der Arbeitgeber diese "Streuwerbeartikel" jedoch in die Bemessungsgrundlage des § 37b Abs. 2 EStG
einbeziehen und versteuern. Das aktualisierte Anwendungsschreiben räumt dem Arbeitgeber für Sachleistungen bis zu
10 EUR ein Pauschalierungswahlrecht ein. [ 29 ]
6 Bemessungsgrundlage
HI2827763
6.1 Tatsächliche Aufwendungen einschließlich Umsatzsteuer
HI2827764
Als Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der geldwerten Vorteile wird statt auf den üblichen Endpreis auf die
tatsächlichen Kosten des Zuwendenden einschließlich Umsatzsteuer abgestellt, da dies in der Praxis eine nicht gering zu
veranschlagende Arbeitserleichterung bedeutet. [ 30 ]
Betriebsveranstaltung: Einbeziehen der Kosten für den äußeren Rahmen und Begleitpersonen
Zu den Aufwendungen im Rahmen von Veranstaltungen gehören neben den Aufwendungen für Musik, künstlerische und
artistische Darbietungen auch die Aufwendungen für den äußeren Rahmen wie z. B. die Raummiete, Fahrtkosten und ggf. die
Zahlungen für einen Eventmanager. Ebenso sind die Kosten für Begleitpersonen in die Bemessungsgrundlage für die
Pauschalbesteuerung nach § 37b EStG einzubeziehen. Die anderslautende, zur lohnsteuerlichen Behandlung von
Betriebsveranstaltungen ergangene Rechtsprechung findet für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Pauschalsteuer
nach § 37b EStG keine entsprechende Anwendung. [ 31 ] Die vom BFH aufgestellten Rechtsgrundsätze sind auf die
Pauschalierung nach § 37b EStG nicht übertragbar. Im Rahmen des § 37b EStG bilden laut ausdrücklicher gesetzlicher
Regelung die Aufwendungen des Zuwendenden und damit der Gesamtaufwand die Bemessungsgrundlage für die Berechnung
der Pauschalsteuer. Einzubeziehen sind deshalb alle Kosten, die der jeweiligen Veranstaltung unmittelbar oder anteilig, ggf. im
Wege der Schätzung zugerechnet werden können. [ 32 ]
Wichtig
Ansatz der Kosten bei Betriebsveranstaltungen ab 2015
Die Kosten für den äußeren Rahmen und für Begleitpersonen sind aufgrund der gesetzlichen Festlegung der
lohnsteuerlichen Betriebsveranstaltung im Einkommensteuergesetz ab 2015 auch bei Betriebsveranstaltungen für die
Berechnung des 110-EUR-Freibetrags wieder anzusetzen. [ 33 ] Bis einschließlich 2014 gelten die Grundsätze der BFHRechtsprechung zur lohnsteuerlichen Ermittlung des geldwerten Vorteils bei Zuwendungen aus Anlass von
Betriebsveranstaltungen.
Bemessungsgrundlage in Herstellungsfällen
Dies gilt auch in den Fällen, in denen der Unternehmer die Zuwendung selbst herstellt und deshalb die Herstellungskosten der
Zuwendung möglicherweise deutlich von dem ansonsten anzusetzenden üblichen Endpreis am Abgabeort nach unten, aber
auch nach oben abweichen. In Herstellungsfällen kann diese Bemessungsgrundlage allerdings von dem allgemeinen
Bewertungsgrundsatz in § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG (dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am
Abgabeort) erheblich "nach unten" abweichen. Dies wird aus Vereinfachungsgründen und im Hinblick auf die Höhe des
Steuersatzes von 30 % hingenommen. Die Bewertung mit den Herstellungskosten kann z. B. bei Eintrittskarten für eine selbst
ausgerichtete Veranstaltung infrage kommen. Der Zuwendende kann anstelle der Herstellungskosten auch den gemeinen Wert
in Höhe des Kartenpreises ansetzen. [ 34 ] Die Bewertung mit dem tatsächlichen Preis der Eintrittskarte ist insbesondere für
Dauerkarten und VIP-Karten von Bundesligavereinen zulässig, da die Herstellungskosten hier immer über den tatsächlichen
Eintrittspreisen liegen.
Einbeziehung der Umsatzsteuer
Die gezahlte Umsatzsteuer ist stets in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, unabhängig davon ob das Unternehmen
diese wieder als Vorsteuer abziehen kann. Zuzahlungen des Zuwendungsempfängers mindern die Bemessungsgrundlage für
die Pauschalbesteuerung der Sachleistung.
Gleichbehandlung aller konzernzugehörigen Arbeitnehmer
Bei Zuwendungen an Mitarbeiter verbundener Unternehmen ist jedoch mindestens der um 4 % verminderte Endpreis am Markt
anzusetzen. [ 35 ] Durch die Ausnahmeregelung wird sichergestellt, dass Arbeitnehmer eines verbundenen Unternehmens
nicht besser gestellt werden als Arbeitnehmer des "Herstellerunternehmens", bei denen die Besteuerung nach der sog.
Rabattregelung für Belegschaftsrabatte durchzuführen ist. Dies führt hinsichtlich der Bewertung von Sachzuwendungen zu einer
Gleichbehandlung aller konzernzugehörigen Arbeitnehmer.
6.2 Sonderfall: Ansatz des gemeinen Werts
HI2827765
Fiktive Kosten sind als Bemessungsgrundlage anzusetzen, wenn dem Zuwendenden für die Sachleistung keine bzw. nur
geringe Aufwendungen entstehen. Hierunter fallen im Wesentlichen Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens, die im Betrieb
nicht mehr benötigt und deshalb an Arbeitnehmer verschenkt oder verbilligt überlassen werden.
Hauptanwendungsfall dürfte die Überlassung des Firmenwagens beim Ausscheiden aus dem Betrieb sein. In diesen Fällen
werden fiktive tatsächliche Kosten i. H. d. gemeinen Werts unterstellt, die als Bemessungsgrundlage für die
Pauschalbesteuerung nach § 37b EStG anzusetzen sind. Maßgebende Besteuerungsgrundlage ist also der (Brutto)Verkehrswert der Sachzuwendung.
6.3 Zuzahlungen mindern die Bemessungsgrundlage
HI2827766
Zuzahlungen des Zuwendungsempfängers ändern nicht den Charakter der Zuwendung. Sie mindern allerdings die
Bemessungsgrundlage. Zuzahlungen Dritter (z. B. Beteiligung eines anderen Unternehmers an den Kosten der Durchführung
einer Incentivereise) mindern die Bemessungsgrundlage hingegen nicht.
7 Pauschalierungshöchstgrenze von 10.000 EUR
HI2827767
Die Pauschalierungsvorschrift ist an betragsmäßige Grenzen gebunden. Um bei hohen Sachzuwendungen eine Besteuerung
mit dem individuellen Steuersatz des Empfängers der Zuwendung zu gewährleisten, wird die Pauschalierungsmöglichkeit
ausgeschlossen
soweit die Aufwendungen je Empfänger und Wirtschaftsjahr den Betrag von 10.000 EUR übersteigen
(Höchstbetrag) oder
wenn die Einzelzuwendung 10.000 EUR (Freigrenze) übersteigt.
Während bei der ersten Fallgruppe nur der übersteigende Betrag von der Pauschalierungsmöglichkeit ausgenommen ist,
handelt es sich bei der zweiten Fallgruppe um eine Freigrenze. Damit sind "Luxusgeschenke" von der Pauschalbesteuerung
ausgenommen und unterliegen beim Empfänger weiterhin mit dessen persönlichem Steuersatz der Einkommen- bzw.
Lohnsteuer.
Praxis-Beispiel
Zusammenrechnung mehrerer Sachzuwendungen
Der Zuwendungsempfänger erhält eine Sachzuwendung im Wert von 20.000 EUR sowie weitere 3 Sachzuwendungen
im Wert von jeweils 4.000 EUR.
Ergebnis: Eine Pauschalierung der Einzelzuwendung von 20.000 EUR scheidet von vorneherein aus.
Die übrigen Zuwendungen im Wert von jeweils 4.000 EUR können bis zu einem Betrag von 10.000 EUR pauschaliert
werden. Der übersteigende Betrag von 2.000 EUR kann nicht pauschaliert werden.
Bemessungsgrundlage: Tatsächliche Aufwendungen einschließlich Umsatzsteuer
Die Umsatzsteuer wird in die Prüfung der 10.000-EUR-Grenze einbezogen. Soweit auf die Aufwendungen je Empfänger und
Wirtschaftsjahr abgestellt wird, ist entscheidend, wer steuerlich als Empfänger der Zuwendung anzusehen ist. Dies ist bei
betrieblich veranlassten Sachzuwendungen an Familienangehörige des Geschäftsfreundes oder des Arbeitnehmers der
Geschäftsfreund bzw. der Arbeitnehmer selbst.
7.1 Zuwendungen an Ehegatten oder Lebenspartner
HI3447927
Für die Berechnung der beiden 10.000-EUR-Beträge (Höchstbetrag und Freigrenze) ist der Ehe- bzw. Lebenspartner eines
Kunden, Geschäftspartners oder anderen Dritten ebenso wie der Ehe-/Lebenspartner des Arbeitnehmers nicht als eigener
Zuwendungsempfänger anzusehen. Diese Personen werden zusammen mit dem Dritten bzw. Arbeitnehmer als ein Empfänger
behandelt. Daher werden die insgesamt bezogenen Zuwendungen für die Prüfung betragsmäßigen Pauschalierungsgrenzen
dem Dritten bzw. dem Arbeitnehmer zugerechnet.
Praxis-Beispiel
Prüfung der Pauschalierungsgrenze
Der Arbeitgeber wendet seinem Arbeitnehmer eine Reise für 2 Personen im Wert von 18.000 EUR zu. Der Arbeitnehmer
führt die Reise gemeinsam mit seinem Ehegatten durch.
Ergebnis: Es liegt eine Zuwendung in Form einer Reise für 2 Personen vor. Der Wert der Reise ist steuerlich
ausschließlich dem Arbeitnehmer zuzurechnen. Eine Pauschalierung nach § 37b EStG scheidet aus, da der Wert der
Zuwendung die Pauschalierungsgrenze von 10.000 EUR übersteigt.
7.2 Zuwendungen an Personengesellschaften
HI3447928
Bei Zuwendungen an Personengesellschaften oder Gemeinschaften ist für die Prüfung der Pauschalierungshöchstgrenzen auf
die einzelnen Gesellschafter abzustellen. Dies führt bei Sachzuwendungen an die Gesamtheit der Gesellschafter zu einer
entsprechenden Vervielfältigung der Pauschalierungsgrenzen.
8 Aufzeichnungspflichten
HI3447929
Besondere Aufzeichnungspflichten für die Ermittlung der Zuwendungen bestehen nicht. Die Einhaltung der betragsmäßigen
Pauschalierungsgrenze kann anhand der Aufzeichnungen, die der Unternehmer gesondert von den Betriebsausgaben bei
Geschenken an Dritte zu führen hat [ 36 ] , im Übrigen anhand des Lohnkontos und der hierzu aufzubewahrenden Unterlagen
überprüft werden. [ 37 ] Aus der Buchführung oder den Aufzeichnungen muss sich ablesen lassen, dass bei
Wahlrechtsausübung alle Zuwendungen erfasst und die Höchstbeträge nicht überschritten wurden.
Vereinfachungsregelung für Zuwendungen bis 60 EUR
Aus Vereinfachungsgründen kann bei Zuwendungen bis zu einem Wert von jeweils 60 EUR (bis 2014: 40 EUR) davon
ausgegangen werden, dass der Höchstbetrag nach § 37b Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG auch beim Zusammentreffen mit weiteren
Zuwendungen im Wirtschaftsjahr nicht überschritten wird. Eine Aufzeichnung der Empfänger kann insoweit unterbleiben. Diese
Vereinfachungsregelung ist auf jede einzelne Zuwendung anzuwenden, unabhängig davon, ob der Empfänger zuvor bereits
weitere Zuwendungen bis 60 EUR erhalten hat.
9 Form und Verfahren
HI2827768
9.1 Abgeltungswirkung der Pauschalsteuer
HI2827769
Der zuwendende Steuerpflichtige hat die Pauschalsteuer zu übernehmen; er wird insoweit Steuerschuldner. Auf die
Pauschalsteuer sind Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer zu erheben. Die Zuwendungen und die Pauschalsteuer bleiben
bei der Ermittlung der Einkünfte des Zuwendungsempfängers außer Ansatz. Eine zusätzliche Besteuerung bei der persönlichen
Einkommensteuer ist durch die Abgeltungswirkung der Pauschalsteuer ausgeschlossen. [ 38 ] Die Abgeltungswirkung umfasst
auch die Gewerbesteuer und ggf. Körperschaftsteuer, wenn der Zuwendungsempfänger körperschaftsteuerpflichtig ist.
9.2 Unterrichtung des Zuwendungsempfängers
HI2827770
Damit der Zuwendungsempfänger seine eigenen steuerlichen Pflichten zutreffend erfüllen kann, ist der zuwendende
Steuerpflichtige verpflichtet, den Empfänger über die Pauschalierung zu unterrichten. Die Unterrichtung kann formlos in
einfachster, sachgerechter Weise erfolgen. Bei eigenen Arbeitnehmern wird etwa ein Aushang am "Schwarzen Brett" bzw. ein
Hinweis in der Lohnabrechnung o. Ä. genügen.
Bei Nichtarbeitnehmern, etwa bei Geschäftsfreunden oder Arbeitnehmern von anderen Firmen, ist aus Gründen der
Rechtssicherheit dagegen eine schriftliche Mitteilung (Beleg) erforderlich.
9.3 Eintragung in der Lohnsteueranmeldung
HI2827771
Die pauschale Einkommensteuer gilt als Lohnsteuer. Sie wird im Rahmen des bestehenden
Lohnsteueranmeldungsverfahrens erfasst. Sie ist von dem die Sachzuwendung gewährenden Steuerpflichtigen in der
Lohnsteueranmeldung der lohnsteuerlichen Betriebsstätte anzumelden und spätestens am 10. Tag nach Ablauf des für die
lohnsteuerliche Betriebsstätte maßgebenden Lohnsteueranmeldungszeitraums an das Betriebsstättenfinanzamt abzuführen.
Die Lohnsteueranmeldungsvordrucke sehen für die pauschale Einkommensteuer eine gesonderte Eintragungspflicht vor.
9.4 Pauschalierungswahlrecht unwiderruflich
HI5929561
Mit der Einreichung der Lohnsteueranmeldung gilt das Wahlrecht des Steuerpflichtigen zur Steuerübernahme als ausgeübt.
Zum Rechtsschutz des Empfängers ist der Antrag unwiderruflich. Der Zuwendungsempfänger soll darauf vertrauen können,
dass durch die pauschale Besteuerung eine nachträgliche persönliche Inanspruchnahme durch das Finanzamt
ausgeschlossen ist.
10 Betriebsausgabenabzug
HI5929562
10.1 Zuwendung an Arbeitnehmer
HI5929563
Die Übernahme der Pauschalsteuer ist aus Sicht des pauschalierenden Steuerpflichtigen Teil der Zuwendung an den
Zuwendungsempfänger. Sie teilt damit im Hinblick auf den Betriebsausgabenabzug das steuerliche Schicksal der
Sachzuwendung. Die Pauschalsteuer ist folglich als Betriebsausgabe abziehbar, wenn der Empfänger der Zuwendung
Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen ist.
10.2 Zuwendung an Nichtarbeitnehmer
HI5929564
Handelt es sich beim Empfänger der Zuwendung hingegen um einen Nichtarbeitnehmer, hängt die steuermindernde
Berücksichtigung der Pauschalsteuer davon ab, ob der zuwendende Steuerpflichtige die Sachzuwendung in vollem Umfang als
Betriebsausgabe abziehen kann oder ob diese als Geschenk zu den nicht abziehbaren Betriebsausgaben zählt. [ 39 ] Im
erstgenannten Fall ist die Pauschalsteuer abziehbar, im letztgenannten scheidet ein Betriebsausgabenabzug aus.
10.3 Frist zur Wahlrechtsausübung
HI2827772
Generelle Frist
Für die Ausübung des Wahlrechts in beiden Pauschalierungskreisen gelten unterschiedliche zeitliche Fristen. [ 40 ]
Pauschalierungskreis Nichtarbeitnehmer: Das unwiderrufliche Wahlrecht muss für den Anwendungsbereich der
Nichtarbeitnehmer spätestens in der letzten Lohnsteueranmeldung des Wirtschaftsjahres der Zuwendung getroffen
werden.
Pauschalierungskreis Nichtarbeitnehmer: Für den Personenkreis der Arbeitnehmer als Zuwendungsempfänger
kann die Entscheidung zur Pauschalbesteuerung längstens bis zur Ausstellung der Lohnsteuerbescheinigung
erfolgen, also längstens bis zum 28.2.des Folgejahres. [ 41 ]
Eine Berichtigung der vorgegangenen Lohnsteueranmeldungen zur zeitgerechten Erfassung der pauschal zu versteuernden
Sachleistung ist nicht erforderlich.
Aufdeckung durch Außenprüfung
Häufig werden pauschalierungsfähige Sachzuwendungen erstmals im Rahmen einer Außenprüfung aufgedeckt. Die
Besteuerung und die damit verbundene Wahlmöglichkeit sind für solche Pauschalierungsfälle regelmäßig erst nach den von
der Verwaltung festgelegten Endterminen von Bedeutung. Für den Arbeitnehmerbereich ist es deshalb auch noch nach Ablauf
des maßgeblichen Wahlrechtszeitpunkts zulässig, dass der Arbeitgeber für lohnsteuerpflichtige Sachzuwendungen die Steuer
pauschal mit dem Steuersatz von 30 % übernimmt.
Praxis-Beispiel
Nachträgliche Pauschalbesteuerung bei Lohnsteuer-Außenprüfung
Nach den Feststellungen einer Lohnsteuer-Außenprüfung für die Jahre 2011 bis 2014 hat die Firma ihren AußendienstMitarbeitern ab Erreichen einer bestimmten Umsatzsumme jährliche Incentivereisen im Wert von bis zu 500 EUR
gewährt.
Ergebnis: Die Sachpreise sind lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn. Der Arbeitgeber möchte seine Arbeitnehmer von der
Besteuerung freistellen und beantragt beim Prüfer die Steuerübernahme im Wege der Lohnsteuer-Pauschalierung. Für
steuerpflichtige Sachzuwendungen an Arbeitnehmer ist die Pauschalbesteuerung mit dem Pauschsteuersatz von 30 %
möglich. Die vom BMF hierfür festgelegte Pauschalierungsfrist bis 28.2. des Folgejahres steht dem nicht entgegen,
sofern der Arbeitgeber für andere pauschalierungsfähige Sachleistungen i. S. d. § 37b Abs. 2 EStG das Wahlrecht durch
Vornahme des Lohnsteuerabzugs nach den individuellen Lohnsteuerabzugsmerkmalen in den Jahren 2011 bis 2014
nicht bereits anderweitig ausgeübt hat.
Sozialversicherung
HI1754933
1 Zugehörigkeit zum Arbeitsentgelt
HI2812787
Der weit gefasste Arbeitsentgeltbegriff [ 42 ] hat zur Folge, dass bei jeglichen Zuwendungen des Arbeitgebers an seine
Arbeitnehmer grundsätzlich von beitragspflichtigem Arbeitsentgelt [ 43 ] zur Sozialversicherung auszugehen ist. Im
Umkehrschluss bedeutet dies aber auch, dass Sachzuwendungen, die Nichtarbeitnehmern (z. B. Kunden, Geschäftspartnern
etc.) gewährt werden, kein beitragspflichtiges Entgelt dieser Personen darstellen.
Ausnahmen vom beitragspflichtigen Arbeitsentgelt
Des Weiteren ist zu berücksichtigen, dass nicht alle Zuwendungen eines Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer
beitragspflichtiges Arbeitsentgelt darstellen, da die Sozialversicherungsentgeltverordnung (SvEV) Ausnahmen von diesem
Grundsatz trifft. So sieht § 1 SvEV vor, dass "einmalige Einnahmen, laufende Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse sowie ähnliche
Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gewährt werden, nicht dem sozialversicherungspflichtigen Arbeitsentgelt
zuzurechnen sind, soweit sie lohnsteuerfrei sind…" Ebenfalls kein beitragspflichtiges Arbeitsentgelt sind nach § 1 Abs. 1 Satz 1
Nr. 3 und 4 SvEV bestimmte sonstige, in § 40 Abs. 2 und § 40b EStG definierte Bezüge, die der Arbeitgeber pauschal versteuert.
Die lohnsteuerfreien oder pauschalversteuerten Bezüge sind jedoch nach § 1 Abs. 1 Satz 2 SvEV nur dann nicht dem
Arbeitsentgelt zuzurechnen, wenn diese vom Arbeitgeber oder von einem Dritten mit der Entgeltabrechnung für den jeweiligen
Abrechnungszeitraum lohnsteuerfrei belassen oder pauschal besteuert werden.
Hinweis
Pauschal versteuerte Sachzuwendung nach § 37b Abs. 1 EStG
Auch bei den nach § 37b Abs. 1 EStG pauschal versteuerten Sachzuwendungen handelt es sich durch die in § 1 Satz
1 Nr. 14 SvEV getroffenen Regelung im Sinne der Sozialversicherung um kein Arbeitsentgelt. Dabei ist kein zeitlicher
Zusammenhang zwischen dem Monat der Entgeltabrechnung und der Pauschalversteuerung erforderlich.
2 Pauschalbesteuerte Sachzuwendungen an Mitarbeiter des Unternehmens
HI2811760
Tätigt ein Unternehmen aus betrieblicher Veranlassung Sachzuwendungen an seine Mitarbeiter, handelt es sich hierbei
grundsätzlich um einen geldwerten Vorteil.
Für die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung sieht § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 14 SvEV vor, dass nach § 37b Abs. 1 EStG
pauschalbesteuerte Sachzuwendungen kein Arbeitsentgelt zur Sozialversicherung darstellen und damit beitragsfrei sind. Da für
die eigenen Mitarbeiter des die Sachzuwendung gewährenden Unternehmens die Pauschalversteuerung allerdings nur nach
§ 37b Abs. 2 EStG zum Zuge kommen kann, sind diese beitragspflichtig.
3 Pauschalbesteuerte Sachzuwendungen an fremde Mitarbeiter
HI2811759
Gewährt ein Arbeitgeber Sachzuwendungen an Arbeitnehmer von Geschäftskunden, handelt es sich aus Sicht dieser
Arbeitnehmer um Einnahmen aus der Beschäftigung und damit um Arbeitsentgelt. Sachzuwendungen dieser Art sind
beitragspflichtig zur Sozialversicherung. Es handelt sich um eine Arbeitsentgeltzahlung durch Dritte, wobei für die Berechnung
der Sozialversicherungsbeiträge der geldwerte Vorteil der Sachzuwendung heranzuziehen ist.
Die sozialversicherungspflichtige Beschäftigung besteht hier aber nur zu dem Geschäftskunden. Daher kann die Zahlung der
Sozialversicherungsbeiträge nur sichergestellt werden, wenn der betroffene Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber – der die
Beiträge zahlen muss – die Höhe der erhaltenen Sachzuwendungen unverzüglich mitteilt. [ 44 ]
Allerdings können diese Sachzuwendungen nach § 37b Abs. 1 EStG unter bestimmten Voraussetzungen pauschal besteuert
werden. Für diesen Sachverhalt kommt in sozialversicherungsrechtlicher Hinsicht § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 14 SvEV zum Zuge.
Nach der Regelung des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 14 SvEV stellt die pauschalversteuerte Sachzuwendung kein Arbeitsentgelt dar.
Demzufolge ist sie beitragsfrei. Dabei ist kein zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Monat der Gewährung der
Sachzuwendung und der Pauschalversteuerung erforderlich.
Praxis-Beispiel
Sachzuwendung an eigene und fremde Mitarbeiter
Die Firma Müller lädt ihren Arbeitnehmer A zu einer kulturellen Veranstaltung ein. Die Firma Müller hat seit Jahren
intensive geschäftliche Beziehungen zur Firma Meier. Deren Arbeitnehmer B ist häufig im Auftrag der Firma Meier bei
der Firma Müller tätig. Er wird daher ebenfalls von der Firma Müller zu dem kulturellen Ereignis eingeladen. Der Wert
dieser Sachzuwendungen beträgt für Arbeitnehmer A und B jeweils 200 EUR.
Für beide Arbeitnehmer stellt die Sachzuwendung grundsätzlich beitragspflichtiges Arbeitsentgelt dar. Für die
Abführung der Beiträge des Arbeitnehmers B ist die Firma Meier verantwortlich.
Wenn die Firma Müller diese Sachzuwendung nach § 37b EStG pauschal versteuert, handelt es sich für den eigenen
Arbeitnehmer A immer noch um beitragspflichtiges Arbeitsentgelt. Bei dem Arbeitnehmer B besteht für die
Sachzuwendung im Falle der Pauschalversteuerung nach § 37b EStG keine Beitragspflicht. Dies gilt auch in den
Sachverhalten, in denen die Pauschalversteuerung erst zu einem deutlich später liegenden Zeitpunkt – z. B. nach einer
Betriebsprüfung – vorgenommen wird.
4 Pauschalbesteuerte Sachzuwendungen an Mitarbeiter konzernverbundener Unternehmen HI2811757
Für die nach § 37b Abs. 1 EStG pauschal besteuerten Sachzuwendungen, die an Mitarbeiter konzernverbundener
Unternehmen gewährt werden, gilt das Gleiche wie für an eigene Mitarbeiter des Unternehmens geleistete Sachzuwendungen.
Sie sind beitragspflichtig zur Sozialversicherung.
[ 1 ] § 37b Abs. 1, 2 EStG.
[ 2 ] § 37b Abs. 1 EStG.
[ 3 ] § 37b Abs. 1 Satz 2 EStG i. V. m. § 8 Abs. 3 EStG.
[ 4 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 I S. 468, Rz. 5.
[ 5 ] Verpflichtung zum Lohnsteuerabzug bei Lohnzahlung durch Dritte nach § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG.
[ 6 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, Rz. 11.
[ 7 ] BFH, Urteile v. 16.10.2013, VI R 52/11, VI R 57/11, VI R 78/12, BStBl 2015 II S. 455, 457, 495; BFH, Urteil v.
12.12.2013, VI R 47/12, BStBl 2015 II S. 490.
[ 8 ] BMF, Schreiben v. 29.4.2008, IV B 2 – S 2297-b/07/0001, BStBl 2008 I S. 566.
[ 9 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 I S.468, Rz. 3.
[ 10 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 13, 13a.
[ 11 ] S. Abschn. 4.5.
[ 12 ] BFH, Urteil v. 16.10.2013, VI R 52/11, BStBl 2015 II S. 455.
[ 13 ] Zur Abgrenzung vgl. BMF, Schreiben v. 14.10.1996, IV B 2 – S 2143 – 23/96, BStBl 1996 I S. 1192.
[ 14 ] R 4.7 Abs. 3 EStR, R 31 Abs. 8 Nr. 1 LStR.
[ 15 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 10.
[ 16 ] § 9b Abs. 1 EStG.
[ 17 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 14.
[ 18 ] S. Abschn. 3.2.
[ 19 ] R 19.6 LStR.
[ 20 ] OFD Rheinland, Verfügung v. 28.3.2012, S 2334 – 1011 St 213 / S 2372 – 24 – St22 – 31.
[ 21 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 9d.
[ 22 ] R 19.6 LStR.
[ 23 ] R 8.1 Abs. 8 Nr. 1 LStR.
[ 24 ] § 40 Abs. 2 EStG.
[ 25 ] R 19.6 Abs. 1 LStR.
[ 26 ] § 40 Abs. 1 EStG.
[ 27 ] 37b Abs. 2 EStG.
[ 28 ] R 8.1 Abs. 3 LStR.
[ 29 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 10.
[ 30 ] BFH, Urteil v. 18.8.2005, VI R 32/03, BStBl 2006 II S. 30.
[ 31 ] BFH, Urteil v. 16.5.2013, VI R 94/10, BStBl 2015 II, S. 186; BFH, Urteil v. 16.5.2015, VI R 7/11, BStBl 2015 II
S.189.
[ 32 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 14.
[ 33 ] § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG i. d. F. des Zollkodex-Anpassungsgesetzes v. 22.12.2014, BStBl 2015 I S. 58.
[ 34 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 14.
[ 35 ] § 8 Abs. 3 EStG.
[ 36 ] § 4 Abs. 7 EStG.
[ 37 ] § 4 LStDV.
[ 38 ] § 37b Abs. 3 i. V. m. § 40 Abs. 3 EStG.
[ 39 ] BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001, BStBl 2015 II S. 490, Rz. 7-8a.
[ 40 ] BMF, Schreiben v. 29.4.2008, IV B 2 – S 2297 – b/07/0001, BStBl 2008 I S. 566.
[ 41 ] § 41b Abs. 1 EStG.
[ 42 ] S. Entgelt.
[ 43 ] § 14 SGB IV.
[ 44 ] § 28o Abs. 1 SGB IV.

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