Allgemeines Steuerrecht Wintersemester 2011/2012

Einführung in das
Steuerrecht
Wintersemester 2011/2012
Juristische Fakultät
Lehrstuhl für Steuerrecht und Wirtschaftsrecht
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Wiederholung
• Grundsätze der Besteuerung
• Leistungsfähigkeitsprinzip
• Objektives und subjektives Nettoprinzip im
Einkommensteuerrecht
• Horizontale und vertikale Steuergerechtigkeit
• Freiheitsrechtliche Grenzen der Besteuerung
• Rückwirkung von Steuergesetzen
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Steuerhoheit: Finanzverfassung
Finanzverfassung
Gesetzgebungskompetenz
Verwaltungskompetenz
Ertragskompetenz
Art. 105 GG
Art. 108 GG
Art. 105 GG
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Gesetzgebungskompetenz
•
Bund hat ausschließliche Gesetzgebungskompetenz für Zölle und
Finanzmonopole (Art. 105 Abs. 1 GG)
−
−
Zölle: Abgaben, die an die Ein-oder Ausfuhr von Waren anknüpfen
Finanzmonopol: Erzielung von Einnahmen durch die exklusive
Herstellung von Waren (z.B. Branntweinmonopol)
•
für übrigen Steuern besitzt der Bund die konkurrierende
Gesetzgebungskompetenz(Art. 105 Abs. 2 GG)
•
Länder haben ausschließliche Gesetzgebungskompetenz für
örtliche Verbrauch-und Aufwandsteuern (Art. 105 Abs. 2a GG)
•
Gemeinden haben kein eigenes Besteuerungsrecht, sie können
nach Art. 106 Abs. 6 S. 2 GG lediglich die Hebesätze der
Grundsteuer und der Gewerbesteuer festlegen
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Beschränkung der Steuerhoheit
•Internationale Handelsverträge und Europarecht
- wichtigste Vertrag: GATT (General Agreement on Tariffs and
Trade), Ziel: Befreiung des internationalen Handels von
sämtlichen Schranken, d. h. auch von steuerlichen
Diskriminierungen
- Beschränkung Steuerhoheit durch Übertragung von
Hoheitsrechten auf zwischenstaatliche Einrichtungen
•Exterritorialität
•Doppelbesteuerungsabkommen:
- Verträge zur Vermeidung der Doppelbesteuerung eines
Steuergegenstandes bei Steuerpflicht in mehreren Staaten
- innerstaatliches Steuerrecht, welches Anrechnung der im
Ausland gezahlten Steuern vorsieht (unilaterale Maßnahmen),
teils zwischenstaatliche Doppelbesteuerungsabkommen
(bilaterale Maßnahmen, aufgrund völkerrechtlichem Vertrag),
die einzelnen Steuerquellen unter Vertragsstaaten aufteilen
oder zur gegenseitigen Anrechnung verpflichten
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Ertragshoheit
Vertikale Steuerverteilung auf
Bund, Länder und Gemeinden
Trennsystem
(Art. 106 Abs. 1 und 2
GG)
Neufestsetzung der
Umsatzsteueranteile
Art. 106 Abs. 4 S. 1 GG
Horizontale Steuerverteilung
Art. 107 Abs. 1 GG
Ausgleich unterschiedlicher
Finanzkraft
Horizontal
Art. 107 Abs. 2 S. 1 GG
Verbundsystem (Art. 106 Abs. 3 GG)
Bundesergänzungszuweisungen (Art.
107 Abs. 2 S. 3 GG)
Quelle:
Tipke/Lang,
Steuerrecht,
20. Aufl.,
§ 3 Rz. 75
Verwaltungskompetenz
Bund
• Bund erhebt durch eigene Behörden nach Art. 108 Abs. 1
GG Zölle, Finanzmonopole und die bundesgesetzlich
geregelten Verbrauchsteuern, die Einfuhrumsatzsteuer
und Abgaben im Rahmen der EU
• Aufbau Bundesfinanzverwaltung: (§ 1 FVG)
• Bundesministerium für Finanzen als oberste Behörde,
die Bundesmonopolverwaltung für Branntwein, das
Bundesausgleichsamt, das Bundeszentralamt für
Steuern und das Bundesamt für zentrale Dienste und
offene Vermögensfragen als Oberbehörden;
• die Bundesfinanzdirektion und das Zollkriminalamt als
Mittelbehörden;
• die Hauptzollämter einschließlich Dienststellen
(Zollämter) und Zollfahndungsämter als örtliche
Behörden
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Länder
Gemeinden
• übrigen Steuern werden durch Landesfinanzbehörden im
Auftrage des Bundes verwaltet, Art. 108 Abs. 2 und 3 GG
• einheitlicher Gesetzesvollzug durch allgemeine
Verwaltungsvorschriften der Bundesregierung (Art. 108
Abs. 7 GG)
• Aufbau der Landesfinanzbehörden: (§ 2 FVG)
• Finanzministerium als oberste Behörde
• Oberfinanzdirektionen als Mittelbehörden
• Finanzämter als örtliche Behörden
• Verwaltung von Steuern, die den Gemeinden zufließen,
haben die Landesgesetzgeber gem. Art. 108 Abs. 4 S. 2
GG Gemeinden übertragen
• Realsteuerfestsetzung und Verwaltung der örtlichen
Verbrauch- und Aufwandsteuern obliegt gemeindlichen
Steuerämtern
Prof. Dr. Thomas Fetzer, LL.M.
Steuerrecht
Allgemeines
Steuerrecht
Grundlagen: GG
Besonderes
Steuerrecht
Verfahren: AO
Einzelsteuergesetze
Rechtsanwendung im Steuerrecht
Steuerrecht selbst gehört zum Öffentlichen Recht
• Hoheitliche Eingriffsverwaltung
Besteuerung knüpft aber an zivilrechtlich geregelte Sachverhalte an
 Bei der Auslegung (materieller) Steuernormen ist vorrangig eine
zivilrechtliche Betrachtungsweise anzustellen
Neben verfahrensrechtlichen Vorschriften enthält die AO Regelungen,
unter welchen Voraussetzungen steuerrechtliche von zivilrechtlichen
Wertungen abweichen
•
Sinn und Zweck: Sicherstellung einer Besteuerung nach der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit
•
„Wirtschaftliche Betrachtungsweise“
Rechtsanwendung im Steuerrecht
Wirtschaftliche Betrachtungsweise
§§ 39 – 42 AO
§ 39 AO
Zurechnung von
Wirtschaftsgütern
§ 40 AO
Gesetz- oder
sittenwidriges
Verhalten
§ 41 AO
Unwirksame
Rechtsge-schäfte
§ 42 AO
Missbrauch von
rechtlichen
Gestaltungsmöglichkeiten
Rechtsanwendung im Steuerrecht
§ 39 Abs. 1 AO – Grundsatz
•
Wirtschaftsgüter sind dem zivilrechtlichen Eigentümer zuzurechnen
§ 39 Abs. 2 AO – Wirtschaftliche Betrachtungsweise
•
Abweichend vom zivilrechtlichen Eigentum sind Wirtschaftsgüter einer
dritten Person zuzurechnen, wenn dieser Dritte die tatsächliche
Herrschaft über die Sache ausübt und den Eigentümer
− für die gewöhnliche Nutzungsdauer
− von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen
kann


§ 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 AO
»
»
Treuhandverhältnisse: Zurechnung an Treugeber
Auch Eigentumsvorbehalte, Leasing
»
Sicherungseigentum: Sicherungsgeber
§ 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 AO
Rechtsanwendung im Steuerrecht
§ 40 AO – Gesetz- oder sittenwidriges Verhalten
•
Gesetzes- oder sittenwidrige Verhalten ist gem. §§ 134, 138 BGB nichtig
•
Für die Besteuerung ist die zivilrechtliche Nichtigkeit unerheblich
= ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes erfüllt,
gesetzeswidrig oder sittenwidrig ist, ist für Besteuerung unerheblich
= von Anfang an unwirksam
Bsp.: Auch der Vermieter, der einen Mietvertrag abgeschlossen hat, der
aufgrund eines wucherischen Mietzinses nichtig ist, muss seine
Mieteinnahmen als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung versteuern
Rechtsanwendung im Steuerrecht
§ 41 AO – Unwirksame Rechtsgeschäfte
•
Absatz 1
− ergänzt § 40 AO, da nicht nur sittenwidrige bzw. gesetzeswidrige
Verhalten, sondern die Unwirksamkeit von Rechtgeschäften aus
anderen Gründen erfasst wird

Z.B. Formfehler, Unwirksamkeit aufgrund Geschäftsunfähigkeit
 Unwirksame Rechtsgeschäfte werden steuerrechtlich als wirksam
behandelt, es sei denn
 die Beteiligten wollen das wirtschaftliche Ergebnis nicht gegen sich gelten
lassen
 eine Steuernorm setzt die Wirksamkeit des Rechtsgeschäfts gerade
voraus
 Z.B. § 17 UStG
 Absatz 2
 Scheingeschäfte sind für die Besteuerung irrelevant. Im Zweifel gilt
das verdeckte Rechtsgeschäft
Rechtsanwendung im Steuerrecht
Exkurs:
Steuerrechtliche Beurteilung von Verträgen zwischen Familienangehörigen
Spannungsfeld
•
•
Art. 6 Abs. 1 GG verbietet die generelle steuerrechtliche Nichtanerkennung von
Verträgen zwischen Familienangehörigen
Innerhalb der Familie ist die Gefahr steuerrechtlich motivierter Scheingeschäfte
hoch, da der wirtschaftliche Interessengegensatz gering
Rechtsprechung (z.B. BFH, DStR 2007, 986)
•
Steuerliche Anerkennung setzt voraus
(1)
(2)
(3)
Zivilrechtlich wirksamer Vertrag
Tatsächliche Durchführung des Vertrags
Vertragsbedingungen halten Fremdvergleichsgrundsatz stand
§ 42 Abs. 1 S.
Missbrauch
Gestaltungsmöglichkeiten kann nicht zu
Rechtsanwendung
imrechtlicher
Steuerrecht
1 AO
Umgehung eines Steuergesetzes führen
§ 42 Abs. 1 S.
2 AO
Spezialgesetzliche Regelungen?
Abschirmungsvorschriften?
§ 42 Abs. 2 S.
1 AO
Missbrauch: unangemessene rechtliche Gestaltung, die zu
gesetzlich nicht vorgesehenem Steuervorteil führt
§ 42 Abs. 2 S.
2 AO
Kann der Steuerpflichtige beachtliche außersteuerliche Gründe für
die gewählte Gestaltung nachweisen
Steuerrechtsverhältnis
Steuerrechtsverhältnis
Steuerpflichtiger
§ 37 AO –
Steuerschuldverhältnis
Vermögensrechtliche
Leistungspflichten
Steuerverfahrensverhältnis –
Sonstige
Leistungspflichten
Steuergläubiger
Steuerschuldverhältnis, § 37 ff. AO
Steueranspruch
• Anspruch des
Steuergläubigers
gegen den
Steuerschuldner auf
Zahlung der Steuer
• § 43 AO
Steuererstattungsanspruch
Steuervergütungsanspruch
• Rückzahlungsanspruch bei ohne
Rechts-grund
gezahlten Steuern
• § 37 Abs. 2 AO
• Rückzahlung eines
rechtmäßig
erhobenen
Steuerbetrags
• Z.B. Vorsteuer,
§ 15 UStG
Haftungsanspruch
• § 69 ff. AO
Steuerliche
Nebenleistungen
• Z.B. Zinsen
Steueranspruch
1.
Beteiligte
Steuergläubiger
Steuerschuldverhältnis
•
Körperschaft, der nach Art. 106 GG das Steueraufkommen zusteht
Steuerschuldner
•
•
•
2.
Derjenige, der verpflichtet ist, eine Steuer als eigene Schuld zu
entrichten
Vgl. § 43 S. 1 AO
Zu unterscheiden vom (weiteren) Begriff des Steuerpflichtigen, §
33 AO, und Steuerentrichtungspflichtigen, § 43 S. 2 AO
Entstehen des Steueranspruchs
Steueranspruch entsteht , sobald der Tatbestand eines
Steuergesetzes erfüllt ist, § 38 AO
•
•
Steuersubjekt und Steuerobjekt
Z.B. Einkommensteuer: § 36 Abs. 1 EStG mit Ablauf eines
Veranlagungszeitraums (vgl. § 25 EStG)
Steuerverfahrensrecht
Beteiligte des Besteuerungsverfahren sind gem. § 78 AO
•
•
•
•
Antragsteller und Antragsgegner
Derjenige, an den die Finanzbehörde einen VA gerichtet hat oder richten will
Derjenige, mit dem die Finanzbehörde einen öffentlich-rechtlichen Vertrag
abgeschlossen hat bzw. abschließen will
Vgl. materiell-rechtliche Regelung des § 33 AO
Beteiligtenfähigkeit richtet sich nach § 79 AO
Beteiligte können sich nach § 80 AO durch Bevollmächtige vertreten lassen
•
Beachte: § 150 Abs. 3 AO, § 80 Abs. 5 AO i.V.m. §§ 2-6 StBerG
Steuerverfahrensrecht
§ 85 AO Besteuerungsgrundsätze
• Allgemeine Aufgabenzuweisungsnorm
− KEINE BEFUGNISNORM
• Zugleich Grundlage für Handlungen der
Finanzverwaltung außerhalb eines konkreten
Besteuerungsverfahrens, die nicht in Rechte Dritter
eingreifen
− BFH, BStBl 1992 II, 617: Kontrollmitteilungen
Steuerverfahrensrecht
Legalitätsprinzip, § 86 S. 2 AO
• Systematik scheint für Opportunitätsprinzips zu sprechen
• ABER: Überwiegend wird Finanzverwaltung durch Einzelsteuergesetze
zum Handeln verpflichtet
Untersuchungsgrundsatz, § 88 AO
• Finanzbehörden müssen steuerlich relevanten Sachverhalt in allen
Verfahrensstadien zugunsten und zuungunsten des Steuerpflichtigen
von Amts wegen ermitteln, § 88 Abs. 2 AO
• Keine Bindung an Vorbringen der Beteiligten
− § 91 AO: rechtliches Gehör
Steuerverfahrensrecht
§ 89 Abs. 1 AO statuiert eine allgemeine Beratungspflicht für
die Finanzverwaltung
• Setzt konkretes Steuerverfahren voraus
• Keine allgemeine Rechtsberatung
§ 89 Abs. 2-5 AO regelt besondere Form der
Beratung/Auskunft durch die Finanzverwaltung
• Seit 2006 gesetzliche Regelung in § 89 Abs. 2-5 AO;
zuvor gewohnheitsrechtlich anerkannt
• Einzelregelungen in der Steuerauskunfts-VO
Steuerverfahrensrecht
Voraussetzungen einer verbindlichen Auskunft
(1)Antragsberechtigt
• Steuerpflichtiger
(2)Antragsgegenstand
• bestimmter Sachverhalt, der noch nicht verwirklicht ist
(Ausnahme bei Dauersachverhalten)
(3)Antragsbefugnis
• besonderes Interesse aufgrund erheblicher steuerlicher
Steuerverfahrensrecht
Verfahren der verbindlichen Auskunft
-Zuständig ist die Finanzbehörde, die örtlich und sachlich für die
finale steuerliche Beurteilung des Besteuerungssachverhalts ist
-Grundsätzlich steht die Erteilung einer verbindlichen Auskunft im
Ermessen der Finanzbehörde
- § 5 AO
- Soweit Auskunft ergeht, hat diese Bindungswirkung
-Gegen die Auskunft bzw. deren Versagung ist der Einspruch
statthaft
-Gebührenpflichtigkeit der Auskunft
- Verfassungsmäßigkeit str.; vgl. aber FG BW, EFG 2008, 1342
Ermittlungsverfahren
Legalitätsprinzip und Amtsermittlungsgrundsatz verpflichten
Finanzamt bei Vorliegen (abstrakter) Anhaltspunkte, steuerlich
relevanten Sachverhalt zu ermitteln
• Behörde bestimmt Art und Umfang, § 88 Abs. 1 S. 2 AO
• Unzulässig sind Ermittlungen “ins Blaue hinein”
• Die Behörde muss auch zugunsten des Steuerpflichtigen
ermitteln, § 88 Abs. 2 AO
− Sofern allerdings ein bestimmter Sachverhalt nicht
ermittelbar ist, gilt:
 die Finanzebehörden müssen steuerbegründende
Tatsachen beweisen
 der Steuerpflichtige muss für ihn günstige Tatasachen
Ermittlungsverfahren
§ 162 AO – Schätzung
• Voraussetzung Sachverhalt bzw.
Besteuerungsgrundlagen können nicht ermittelt
werden
− Keine Frage der Beweislast, sondern
verfahrensrechtliche Möglichkeit, unter Verzicht auf
sichere Feststellungen den wahrscheinlich
verwirklichten Sachverhalt der Besteuerung
zugrundezulegen
• “hat zu schätzen” – Pflicht
Ermittlungsverfahren – Pflichten des
Steuerpflichtigen
Steuerpflichtiger unterliegt Anzeige-/Meldepflichten
• § 138 AO
− Abs. 1: Anzeige gewerblicher Tätigkeit
 Weiterleitung an Finanzamt durch Gemeinde, § 22 AO
− Abs. 1 S. 3: direkte Anzeige durch Freiberufler
− Abs. 2: Auslandssachverhalte
 § 379 Abs. 2 Nr. 1 AO - OWiG
• Steuerpflichtige, die lediglich Einkünfte aus
nichtselbständiger Tätigkeit haben, unterliegen keiner
Ermittlungsverfahren – Pflichten des
Steuerpflichtigen
Bestimmte Steuerpflichtige unterliegen Buchführungs- und
Aufbewahrungspflichten
• §§ 140, 141 AO (Konkretisierung in §§ 142 ff.
AO)
• Einzelsteuergesetze knüpfen tatbestandlich an
dokumentierte Bilanzierung und Buchführung
an
− §§ 4 Abs. 1, 5 EStG: Betriebsvermögensvergleich
− § 8 Abs. 2 EStG: Körperschaftsteuer
− § 7 GewStG: Gewerbeertrag
Ermittlungsverfahren – Pflichten des
Steuerpflichtigen
Verletzung von Buchführungspflichten berechtigt zur
Schätzung, § 162 AO
Buchführungspflichten können mit Zwangsgeld durchgesetzt
werden, §§ 328 f. AO
Verletzung der Pflicht zur Aufstellung eines Jahresabschlusses
kann als OWi geahndet werden, § 379 Abs. 1 AO
Strafrechtliche Sanktionierung, §§ 283b, 274 StGB
Ermittlungsverfahren – Pflichten des
Steuerpflichtigen
§§ 140, 141 AO verknüpfen Buchführung/Bilanzierung
verfahrensrechtlich mit dem Besteuerungsverfahren
• § 140 AO: Derivative Buchführungspflicht
− Insbesondere: § 238 HGB
− Beachte seit BilMoG: § 241a HGB
− Auch andere Buchführungspflichten
• § 141 AO: Originäre steuerrechtliche Buchführungspflicht
− Subsidiär zu § 140 AO
− Setzt Entscheidung durch FA voraus, § 141 Abs. 2 AO
Ermittlungsverfahren – Pflichten des
Steuerpflichtigen
Wesentlich: § 150 AO – Abgabe einer Steuererklärung
• Nutzung amtlicher Vordrucke
• Pflicht ergibt sich aus Einzelsteuergesetzen (§149 Abs. 1 AO)
− Beachte: § 150 Abs. 1 S. 2 AO, §§ 179, 180, 184 AO
• Sowohl Wissens- als auch Willenserklärung
• Abgabe kann erzwungen werden
− Faktisch
 Schätzung, § 162 AO
 Verspätungszuschlag, § 152 Abs. 2 und 3 AO
− Rechtlich
 Zwangsgeld, §§ 328, 329 AO

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