Strategien und Stolpersteine bei der Sicherung der

Unternehmensübergabevererben, verschenken oder verkaufen?
Strategien und Stolpersteine bei der Sicherung der
Unternehmensfortführung
Vortrag im Rahmen des Cash Praxistag Finanzen
Fürstenfeldbruck, 10. März 2016
Dr. Rafael Hörmann
Rechtsanwalt
Florian Keller
Rechtsanwalt // Dipl.-Kfm.
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Ihre Referenten:
Rechtsanwalt Dr. Rafael Hörmann
• Beratungsfelder:
- Errichtung und Gründung gemeinnütziger Vereine, gGmbH´s und Stiftungen
- Fragen zur laufenden Besteuerung (insb. Ertrag- und Umsatzsteuer)
- Umstrukturierung, Satzungsgestaltung und Kooperationen von gemeinnützigen Organisationen
- Grenzüberschreitende Sachverhalte
- Fundraising gemeinnütziger Organisationen, insbesondere Sponsoring und Spende
• Werdegang:
- Zulassung als Rechtsanwalt seit 2009
- Promotion im Gemeinnützigkeitsrecht „ Die Förderung gemeinnütziger Organisationen durch Unternehmen
und Ihre steuerliche Bewertung - Spende und Sponsoring“ – an der Friedrich Schiller Universität Jena
- Vormals: Rechtsanwalt bei FGS Flick Gocke Schaumburg in Bonn – Herr Professor Dr. Schauhoff und einer
mittelständische Kanzlei in München LKC- Herr Röthel
- Jetzt: Partner in eigener Kanzlei, Sozietät von Steuerberatern und Rechtsanwälten in München
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Ihre Referenten:
Rechtsanwalt Florian Keller
• Beratungsfelder:
- Beratung von Gesellschaften und Privatpersonen, insbesondere M&A, Private Equity Venture Capital
- Fragen zur Besteuerung (insb. Ertrag- und Umsatzsteuer)
- Umstrukturierung, Satzungsgestaltung und Kooperationen von Gesellschaften
- Grenzüberschreitende Sachverhalte
• Werdegang:
- Zulassung als Rechtsanwalt seit 2009
- Diplom-Kaufmann seit 2004 (Univ. Passau)
- Vormals: Rechtsanwalt bei McDermott Will & Emery in München (Steuer- und Gesellschaftsrecht) und bei
Reed Smith in München (M&A /PE / VC)
- Jetzt: Partner in eigener Kanzlei, Sozietät von Steuerberatern und Rechtsanwälten in München
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Themenüberblick
Vererben – Verschenken - Verkaufen
A. Einführung
B. Steuerrechtliche Behandlung
C. Praxisfälle und Stolpersteine
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A. Einführung
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Steuerlich relevante Vorgänge
 Vererben
 Erwerb von Todes wegen, §§ 1929 ff. BGB
 Gewillkürte Erbfolge per Testament oder Erbvertrag vs. gesetzliche Erbfolge
 Steuerlich: Anwendung des Erbschaftssteuergesetzes (ErbStG), es fällt keine Umsatzsteuer an
 Verschenken
 Definition zivilrechtlich: Schenkung, § 516 Abs. 1 BGB: „unentgeltliche Zuwendung“
 Begriff im Steuerrecht – freiwillige und unentgeltliche Geld- oder Sachaufwendung ohne
Erbringung einer Gegenleistung
 Steuerlich für den Schenker/ Beschenkten:
Anwendung des ErbStG; keine Umsatzsteuer
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Steuerlich relevante Vorgänge
 Vorweggenommene Erbfolge = Schenkung:
 Unentgeltliche Übertragung des Unternehmens zu Lebzeiten an eines oder
mehrere Kinder (oder/und andere Familienmitglieder).
 Voraussetzung: notariell beurkundeter Schenkungsvertrag, Empfehlung:
Regelung der unternehmerischen Verantwortung
 Schrittweise Schenkung : Die Geschäftsanteile gehen nach und nach auf
einen oder mehrere familieninterne Nachfolger über. Bis zur
vollständigen Übergabe behält der Alt-Gesellschafter damit seinen
Einfluss auf die Unternehmensführung und die nachrückenden
Gesellschafter können in ihre Rolle hineinwachsen.
 Zu beachten: „10 Jahres-Frist“
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Steuerlich relevante Vorgänge
 Verkauf
 Übertragung des Betriebsvermögens oder Teile davon gegen Entgelt.
 Möglichkeiten:
 Verkauf des ganzen Betriebsvermögens: Alle Wirtschaftsgüter, Forderungen und Schulden
gehen auf den neuen Inhaber über (Asset Deal / Share Deal). Möglich ist aber auch ein Verkauf
verschiedener Teile des Betriebsvermögens (zum Beispiel Gebäude und Ausrüstung, einzelne
Geschäftsbereiche) an unterschiedliche Erwerber.
 Teilverkauf des Unternehmens oder einer Beteiligung: Der Erwerber kann Anteile in Etappen
erwerben und sukzessive die Führung übernehmen; oft bleibt der Unternehmer noch für eine
gewisse Zeit als Geschäftsführer oder Berater in der Gesellschaft, um seine speziellen
Kenntnisse zu nutzen.
 Verkauf des Unternehmens oder einer maßgeblichen Beteiligung an die Mitarbeiter oder an
Führungskräfte aus dem Unternehmen (Management-Buy-out, MBO) oder von außerhalb
(Management-Buy-in, MBI). Hoher Fremdkapitaleinsatz notwendig, weshalb bei einem
MBO/MBI häufig auch Finanzinvestoren (Private-Equity-Gesellschaften) einsteigen.
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B. Steuerrechtliche Einordnung
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Steuerrechtliche Einordnung
 Vererben oder Verschenken von Betriebsvermögen?
 Bei unentgeltlicher Vermögensübertragung und im Erbfall gelten die Vergünstigungsregelungen
der §§ 13 a / b ErbStG.
 Definition des Betriebsvermögens:



Land- und Forstwirtschaft
Betriebsvermögen (ganzer Betrieb, Teilbetrieb; Mitunternehmeranteil)
Anteile an Kapitalgesellschaften > 25%
 Bisheriges Problem:
Verwaltungsvermögen muss <50% sein, sonst sind Vergünstigungen nicht möglich
Betriebsvermögen,
welches
nicht
zwingend
notwendig
ist,
um
Gewerbebetrieb auszuüben:






An Dritte überlassene Grundstücke (Rückausnahme: BAS; SBV bei Vermietung an PersG)
Anteile an KapG < 25%
Beteiligungen an PersG und KapG, die Verwaltungsvermögenstest nicht bestanden haben
Wertpapiere und Forderungen
Finanzvermögen (Neureglung wegen Cash-GmbH)
Kunstgegenstände
 Junges Verwaltungsvermögen
10
den
Steuerrechtliche Einordnung
 Grundsatz: Regelverschonung mit 85%, dafür muss das Verwaltungsvermögen <50 % sein
 Ausnahme: Optionsverschonung 100%, dafür muss das Verwaltungsvermögen <10 % sein
 Problem: Schädliches Verhalten nach Übertragung / Erbfall: Fristen 5 und 7 Jahre, z.B. bei
Lohnsummenregelung
 Aber: Wegfall nur zeitanteilig, außer bei Überentnahme
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Steuerrechtliche Einordnung
 Ab 2016: Neufassung des ErbStG
 Neues Verschonungssystem von Betriebsvermögen
 Warum? Missbrauch der bisherigen Regelungen:
 Sog. Cash GmbH
 Kaskaden an Unterbeteiligungen für Verwaltungsvermögen
Entscheidung des BVerfG am 17.12.2014, dass „altes“ ErbStG aus 2009 wegen
„Ungleichbehandlung“ der Erben von Betriebsvermögen durch die „Verschonungsregelungen“ der §§
13a, 13 b ErbStG verfassungswidrig ist. Neufassung des ErbStG bis 30.06.2016.
Inkrafttreten zum 30. Juni 2016 fraglich /sehr ambitioniert
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Grundprinzipien bleiben erhalten:
 Betriebsvermögen bleiben weiterhin begünstigt; auch qualifizierte Beteiligungen über 25%
 Regelverschonung (85%) und Optionsverschonung (100%) bleiben
 Änderungen des Entwurfs – Vorschlags:
 Verschärfung der Freistellung von Kleinstbetrieben von der Lohnsummenregelung
 Neue Abgrenzung des begünstigten vom nichtbegünstigten Vermögen - Ermittlung nicht
begünstigten Vermögens durch konsolidierte Betrachtung
 Einführung einer Verschonungsbedarfsprüfung bei großen Betriebsvermögen
 Erbschaftssteuererlass / Stundung nur noch bei Gefährdung der Fortführung und im Hinblick auf
finanzielle Leistungsfähigkeit des Erwerbers
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Neufassung des ErbStG
 Neudefinition des betrieblichen Vermögens – Begriff des Verwaltungsvermögen entfällt; kein „Kaskadeneffekt“
mehr möglich mit konsolidierte Betrachtungsweise
 Wie bisher sollen Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und andere Forderungen (Finanzmittel)
typisierend zum begünstigten Vermögen gehören, soweit ihr gemeiner Wert (nach Abzug des gemeinen Werts
der Schulden) 20 % des anzusetzenden gemeinen Werts des Betriebsvermögens des Betriebs oder der
Gesellschaft nicht übersteigt
 Verschonung nur noch für begünstigtes Betriebsvermögen; nicht begünstigte Unternehmensvermögen wird im
vollen Umfang der ErbSt unterworfen, neuer Begriff des „betriebsnotwendigen Vermögens“
 Alle Teile des begünstigungsfähigen Vermögens eines Betriebs müssen im Zeitpunkt der Steuerentstehung
jeweils überwiegend einer land- und forstwirtschaftlichen, einer gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeit
als Hauptzweck dienen
 Lohnsummenregelung verändert: bis 3 AN: keine Lohnsummenprüfung; zwischen 4 und 10 AN: 5 Jahre 250 %
bzw. 7 Jahre 500 %; 11 bis 15: AN 300 % bzw. 565 % der Lohnsumme
 Bei großen Vermögen ab 26 Mio. EUR: Einführung eines reduzierten Verschonungsabschlages oder alternativ
einer Verschonungsbedarfsprüfung
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Hauptzweck des begünstigten Betriebsvermögens muss originär der beruflichen
Tätigkeit dienen
 Beispiel: Die AB GmbH & Co. KG betreibt die Produktion und den Vertrieb von Keramikfliesen.
Gesellschafter der GmbH und der KG sind A und B zu jeweils 50 Prozent. Alleinerbe des V ist
sein Sohn S.
 Grundstücke:
 Auf dem Grundstück 1 befinden sich die Maschinen und Anlagen zur Produktion der Fliesen, ein
Lager für Rohmaterial und Zwischenprodukte sowie ein Lager für die Fertigprodukte und ein
Verkaufsladen. Das Grundstück 1 dient dem Hauptzweck des Betriebs (unmittelbar begünstigtes
Vermögen).
 Ebenfalls auf dem Grundstück 1 befindet sich ein Mehrfamilienhaus. Die Wohnungen des
Mehrfamilienhauses werden ausschließlich an die Beschäftigten der AB GmbH & Co KG
vermietet, um den durchgehenden Produktionsprozess nicht zu unterbrechen.
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Das Grundstück dient dem Hauptzweck des Betriebs. Da es der Unterbringung der
Beschäftigten, die für die Produktion und den Vertrieb von Keramikfliesen unabdingbar
sind, dient.
 Das Grundstück 2 ist als Reservefläche für mögliche Erweiterungen vorgesehen; konkrete
Pläne bestehen am Stichtag für die Erbschaftsteuer nicht. Es ist an einen Unternehmer
verpachtet, der darauf einen gebührenpflichtigen Parkplatz betreibt.
 Das Grundstück dient nicht dem Hauptzweck des Betriebs (kein unmittelbar begünstigtes
Vermögen).
 Das Grundstück 3 wird nicht betrieblich genutzt (Brachfläche). Das Grundstück dient nicht
dem Hauptzweck des Betriebs (kein unmittelbar begünstigtes Vermögen).
 Das Grundstück 4 ist an die G GmbH & Co. KG verpachtet. Diese betreibt ein Fitnessstudio.
Das Grundstück dient nicht dem Hauptzweck des Betriebs (kein unmittelbar begünstigtes
Vermögen).
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Das Grundstück 5 ist an die W-GmbH & Co. KG verpachtet, die dort ein
Wohnungsbauunternehmen betreibt. Die Gesellschafter A und B sind jeweils zu 50 Prozent auch
Gesellschafter der W-GmbH & Co. KG (mitunternehmerische Betriebsaufspaltung). Das
Grundstück dient im Rahmen der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung dem Hauptzweck
des Betriebs (unmittelbar begünstigtes Vermögen).
 Das Grundstück 6 ist an die F-GmbH verpachtet, die dort einen Handel mit Fliesen betreibt. Die
AB GmbH & Co. KG hält 26 Prozent der F-GmbH-Anteile.
 Das Grundstück dient nicht unmittelbar dem Hauptzweck der AB GmbH & Co. KG. Da die
Beteiligung an der F-GmbH mehr als 25 Prozent beträgt, erfolgt auch die Verpachtung des
Grundstücks mittelbar im Hauptzweck der AB GmbH & Co. KG.
 Das Grundstück 7 ist an die G-GmbH verpachtet, die dort einen Buchhandel betreibt. Die AB
GmbH & Co. KG hält 20 Prozent der GmbH-Anteile.
 Das Grundstück dient nicht unmittelbar dem Hauptzweck der AB GmbH & Co. KG. Die Beteiligung
an der G-GmbH beträgt nicht mehr als 25 Prozent. Daher erfolgt die Verpachtung des Grundstücks
nicht im Hauptzweck der AB GmbH & Co. KG.
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Das Grundstück 8 ist an den selbstständigen Fliesenleger P verpachtet, der dort in einem
eigenen Gebäude auch Produkte der KG verarbeitet und verkauft. Das Grundstück dient nicht
dem Hauptzweck des Betriebs, weil P ein selbstständiger Dritter ist. Es genügt nicht, dass er
auch Produkte der AB GmbH & Co. KG verwendet.
 Beteiligungen
 Die C GmbH & Co. KG betreibt eine Tongrube und einen Handel mit keramischen Rohstoffen.
Die AB GmbH & Co. KG ist zu 15 Prozent beteiligt und bezieht einen Teil ihrer Rohstoffe von der
KG.
 Die Beteiligung an der Personengesellschaft dient dem Hauptzweck des Betriebs der AB GmbH
& Co. KG. Die C GmbH & Co. KG ist originär gewerblich tätig. Die Beteiligung ist begünstigtes
Vermögen.
 Die D-GmbH betreibt einen Baumarkt. Die AB GmbH & Co. KG ist zu 30 Prozent beteiligt und
beliefert den Baumarkt mit ihren Produkten.
 Die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft beträgt mehr als 25 Prozent. Die D-GmbH ist originär
gewerblich tätig. Die Beteiligung ist begünstigtes Vermögen.
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Die E-GmbH betreibt ein Hotel. Die AB GmbH & Co. KG hält 20 Prozent der GmbH-Anteile. Die
Beteiligung an der Kapitalgesellschaft beträgt nicht mehr als 25 Prozent. Die Beteiligung ist kein
begünstigtes Vermögen; sie dient auch nicht dem Hauptzweck der AB GmbH & Co. KG.
 Die F-GmbH betreibt ein Labor zur Erforschung abriebfester Fliesen. Die AB GmbH & Co. KG hält
5 Prozent der GmbH-Anteile und nutzt die Forschungsergebnisse in ihrem Betrieb.
 Die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft beträgt nicht mehr als 25 Prozent. Die F-GmbH ist
originär gewerblich tätig. Da die AB GmbH & Co. KG die Forschungsergebnisse nutzt, dient die
Beteiligung ihrem Hauptzweck und ist begünstigtes Vermögen.
 Die VV-GmbH besitzt ein Mietwohngrundstück mit sechs vermieteten Wohnungen. Die AB
GmbH & Co. KG hält 30 Prozent der GmbH-Anteile.
 Die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft beträgt mehr als 25 Prozent. Da die VV-GmbH nicht
originär gewerblich tätig ist, ist die Beteiligung kein begünstigtes Vermögen; sie dient auch nicht
dem Hauptzweck der AB GmbH & Co. KG.
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Lizenzen
 Die AB GmbH & Co. KG überlässt entgeltlich der Fliesenleger-GbR X eine Lizenz zur Nutzung eines
selbstentwickelten Fliesenklebers.
 Die Lizenz dient ihrem Hauptzweck nach der originär gewerblichen Tätigkeit des Betriebs der AB
GmbH & Co. KG. Sie ist begünstigtes Vermögen.
 Kraftfahrzeug
 Die AB GmbH & Co. KG überlässt ihrem Geschäftsführer einen Porsche zur Nutzung und nimmt
die 1 Prozent-Regelung des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6 EStG in Anspruch.
 Der Porsche dient seinem Hauptzweck nach der originär gewerblichen Tätigkeit des Betriebs der
AB GmbH & Co. KG. Er ist begünstigtes Vermögen.
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Steuerrechtliche Neuerungen
 ErbStG-E:
 Bis 26 Mio. €: Regelverschonung (85%) oder Optionsverschonung (100%)
 Über 26 Mio. BV
 Alternative 1: Reduzierter Verschonungsabschlag ohne Bedürfnisprüfung
 Übersteigt das erworbene Vermögen 26 Mio. € vermindert sich Verschonungsabschlag um
jeweils einen (1) Prozentpunkt je volle 1,5 Mio. €, die der Wert des BV 26 Mio. übersteigt.
 Ab 116 Mio.: Großvermögen: keine weitere Minderung mehr
 Dafür ohne Bedürfnisprüfung: je nach Wahl des Verschonungsabschlages gibt es einen sog.
Mindestabschlag von 20% bei Regelverschonung und von 35% bei Optionsverschonung
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Steuerrechtliche Neuerungen
 Alternative 2: Steuerlass nach Verschonungsprüfung
 Erwerber muss nachweisen, dass er persönlich nicht in der Lage ist, die Steuer aus seinem
„verfügbaren Vermögen“ zu begleichen
 Eigenes Vermögen und 50% des übertragenen Vermögens reichen nicht zur „problemlosen“
Begleichung der Steuerschuld; für Verschonung müssen Lohnsummen und Behaltensregelungen
erfüllt werden.
 Begünstigtes Vermögen gehört in beiden Fällen nicht zum verfügbaren Vermögen
 Erlass nur „soweit“ nicht durch verfügbares Vermögen zu begleichen ist: Es erfolgt somit immer
nur ein Teilerlass.
 Zusätzlich: Stundung der Erbschaftssteuer über 10 Jahre auf Antrag, § 28 a Abs. 7 ErbStG-E
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Steuerrechtliche Neuerungen
Höhe
des
begünsti
gten
Vermög
ens
Bis 26 Mio.
Euro (bzw. 52
Mio. Euro bei
Qualifikation)
Art der
Weitergeltung
Verscho- der bisherigen
nung
Verschonungsregelungen:
Regelabschlag:
85 %
Option: 100 %
Mehr als 26 Mio.
Mehr als 116 Mio. Euro
Euro (bzw. 52 Mio. (bzw. 142 Mio. Euro bei
Euro) bis 116 Mio.
Qualifikation)
Euro (bzw. 142 Mio.
Euro bei
Qualifikation)
Grundsatz: Keine
Verschonung für
gesamten Erwerb
Antrag:
Abschmelzungsmodell oder
individuelle
Verschonungsregelung
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Grundsatz: Keine
Verschonung für gesamten
Erwerb
Antrag:
Einheitlicher Verschonungsabschlag von 20 % bei
Regelverschonung und 35 %
bei Option oder auf Antrag
individuelle Verschonung
C. Gestaltungsmöglichkeiten und Stolpersteine
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Vorüberlegung : Zivilrechtliche Maßnahmen als Brennpunkte der Vorbereitung
der Unternehmensnachfolge
 Problem: oft gibt es Veränderungen /Entwicklungen und Expansion des
Unternehmens, ohne dass dessen Struktur an die Entwicklung und die damit
einhergehenden Anforderungen angepasst wurde
 Die richtige Rechtsform: Personengesellschaft mit persönlicher Haftung vs.
Kapitalgesellschaft: Soll das unternehmerische Risiko in der nächsten Generation
fortgeführt werden?
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Vorüberlegung : Zivilrechtliche Maßnahmen als Brennpunkte der Vorbereitung
der Unternehmensnachfolge
 Unterschiedliche Behandlung der Gesellschaftsformen bei Übertragung:
 Bei Kapitalgesellschaft kann die Vererblichkeit des Gesellschaftsanteils nicht über die
Gesellschaft begrenzt werden
 Bei Personengesellschaft können mittels gesellschaftsvertraglicher und testamentarischer
Gestaltung durch zivilrechtliche Sonderrechtsnachfolge die Gesellschaftsanteile gezielt z.B.
auf nur einen Erben übergehen. Dies kann allerdings zu erheblichen Problemen führen, wenn
z.B. der steuerliche Zusammenhang zwischen Sonderbetriebsvermögen und
Mitunternehmeranteil missachtet wird
 Bsp: Einsetzung des Nachfolgers als Alleinerben entspricht nicht den Anforderungen der
qualifizierten Nachfolgeklause im Gesellschaftsvertrag: veraltete Nachfolgeklausel: „eheliche,
leibliche Abkömmlinge“: der uneheliche
Sohn des Unternehmers kann nicht in
Unternehmen eintreten
 Auch andere Beschränkungen, z.B. Vinkulierung sind zu analysieren
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Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 Möglichst geringe Steuerbelastung durch vorherige Strukturierung des Übertragungsvorgangs
 Beteiligungen unter 25%: Überlegungen: Abschluss eines Pool-Vertrages; Einbringung in
Beteiligungs-Holding; Formwechsel der Gesellschaft
 Betriebsvermögen / Beteiligungen in Drittstaaten können durch Einbringung in EU-/ deutsche
Kapitalgesellschaft in Verschonungsregelungen miteinbezogen werden
 Eventuell Ausgliederung / Abspaltung von bestimmten Unternehmensteilen z.B. für Lohnsumme
oder wegen neuen Grenzen (26 Mio.) oder wegen Prägung LuF / Gewerbe / freie Berufe
 Sonderfall Sonderbetriebsvermögen und Betriebsaufspaltung:
 Vermögen soll bei Übertragung „richtig“ verteilt werden
 Einbringung SoBV in Gesamthandsvermögen; Verschmelzung Betriebs- und Besitzgesellschaft
 GmbH & Co KG: Trennung der GmbH und KG-Anteile: keine Übertragung des „vollständigen“
Mitunternehmeranteils.
 Lösung: sog. Einheits-KG: Übertragung der GmbH-Anteile von Kommanditisten auf die KG
selbst; § 6 Abs. 5 EStG und das UmwStG bieten hierzu Möglichkeiten
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Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 „Sonderbetriebsvermögensfalle“:
 Klassische Betriebsaufspaltung: kann Besitz- und Betriebsgesellschaft nicht unabhängig
voneinander behandeln ohne fatale steuerliche Folgen (-> Umwandlung, Umstrukturierung,
etc.)
 Sonderbetriebsvermögen bei Personengesellschaften
 Von entscheidender Bedeutung ist, ob vorhandenes SBV zusammen mit dem (Teil-)
Anteil an der Mitunternehmerschaft
 quotenentsprechend,
 überquotal,
 unterquotal oder
 gar nicht
übertragen wird.
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Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 Fallbeispiele zur „Sonderbetriebsvermögensfalle“:
 Der Vater V beabsichtigt seine OHG-Anteile unentgeltlich auf seinen (volljährigen) Sohn S zu
übertragen. Von Bedeutung ist dabei das an die OHG vermietete Fabrikgrundstück, das bei V
funktional wesentliches SBV darstellt.
 Fall 1: V überträgt sowohl seinen gesamten Gesellschaftsanteil als auch das gesamte
Fabrikgrundstück an S. Dieser Grundfall wird von § 6 Abs. 3 S. 1 HS. 1 EStG erfasst. Es kommt
zwingend die Buchwertverknüpfung zur Anwendung.
 Fall 2: V überträgt einen Teil seines Gesellschaftsanteils als auch quotal einen Teil des
Fabrikgrundstücks an S. V bleibt also Mitunternehmer.
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Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 Beispiel: V sei zu 1/2 am Kapital der OHG beteiligt und sei Alleineigentümer des
Betriebsgrundstücks der OHG. Er überträgt 50 % seines Anteils an der OHG (= 1/4) auf seinen
Sohn sowie quotenkongruent 50 % des Betriebsgrundstücks (nicht etwa 1/4).
Gemäß § 6 Abs. 3 S. 1 HS. 2 EStG gilt auch für die Übertragung eines Teils eines
MU-Anteils zwingend die Buchwertverknüpfung.
 Variante 1: Wie oben überträgt V 50 % seines Anteils an der OHG (= 1/4) auf seinen Sohn
allerdings weniger als 50 % des Betriebsgrundstücks. § 6 III S. 2 EStG Buchwertfortführung,
aber 5 jährige Sperrfrist.
 Variante 2: mehr als 50 % des Grundstücks. Die überquotale Übertragung des SBV in
Verbindung mit der Übertragung eines Anteils am MU-Anteil ist vom Wortlaut des § 6 Abs. 3
EStG nicht gedeckt. Gleichwohl wird die überquotale Übertragung als Anwendungsfall der
Buchwertverknüpfung entweder nach § 6 Abs. 3 oder § 6 Abs. 5 angesehen; Unterschied in
Sperrfrist von 5 oder 3 Jahren.
 FinVerw: Aufteilung des Vorgangs: Es gilt einheitlich § 6 III EStG für den Teil der
gleichlautenden Quoten; Buchwertfortführung ohne Sperrfrist. Aber für überquotalen Anteil
am SoBV greift § 6 V S. 4-6 EStG mit Sperrfristen.
 Hinweis: Immer gegen Verletzung der Sperrfrist vertraglich absichern
30
Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
Fall 3: V überträgt seinen gesamten Gesellschaftsanteil an seinen Sohn S. Das Fabrikgrundstück wird
nicht übertragen, aber weiterhin an die OHG vermietet. Das Grundstück wird somit Privatvermögen
(PV) des V. Dieser Variante entspricht es, wenn V das Grundstück zurückbehält und es einem
weiteren Kind, welches nicht an der Mitunternehmerschaft beteiligt wird, überträgt.
Folge: Der Übertragende ist nach der Übertragung nicht mehr Mitunternehmer. Behält er das
funktional wesentliche SBV zurück (Überführung des wesentlichen SBV ins Privatvermögen), ist § 6
Abs. 3 S. 2 EStG nicht erfüllt, weil das SBV nicht in derselben Mitunternehmerschaft verbleibt.
Die Folge ist die Aufdeckung der stillen Reserven im Gesellschaftsanteil und im SBV des
Übertragenden. Dabei handelt es sich um eine steuerbegünstigte Aufgabe eines MU-Anteils, die
gemäß §§ 16, 34 EStG begünstigt ist (BFH 31.8.95, BStBl II, 891; BFH 10.3.98, BStBl II, 269).
Fall 4: V überträgt einen Teil seines Gesellschaftsanteils an seinen Sohn S, behält das
Fabrikgrundstück zurück und vermietet es weiterhin an die OHG. V bleibt Mitunternehmer, das
Grundstück bleibt somit SBV des V.
31
Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 Strittig: „Ausgliederungsmodell“: Überführung von SoBV in anderes BV, hierbei insbesondere in
Gesamthandsvermögen einer Einmann-GmbH & Co KG zum Buchwertansatz nach § 6 Abs. 5 S. 2
u S. 3 Nr. 2 EStG;
 BFH
vom
02.08.2012
hat
das
Ausgliederungsmodell
anerkannt
trotz
„Gesamtplanrechtsprechung“ (in sich geschlossenes Konzept von Teilschritten; enger zeitlicher
Zusammenhang)
 BFinM hat mit Nichtanwendungserlass vom 12.09.2013 (BStBl. 2013 S. 1164) reagiert; Modell
bis Klärung der Rechtslage sehr riskant
 Problem bei Internationalität:
 Eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft unterliegt der sog. Wertzuwachsbesteuerung nach
§ 6 AStG, wenn der Inhaber seine Ansässigkeit ins Ausland verlegt oder die Anteile unentgeltlich
auf seinen im Ausland ansässigen Nachfolger überträgt, d.h. der deutsche Fiskus besteuert die
stillen Reserven in den Anteilen! Während diese Schlussbesteuerung innerhalb der EU bis zu
einem Verkauf der Anteile hinausgeschoben wird, bedeutet das für Drittstaatenfälle eine
erhebliche Liquiditätsbelastung der Nachfolge.
 Besteuerung der stillen Reserven, alte steuerliche Gestaltung durch vorherige Einbringung in
gewerblich geprägte GmbH & Co KG nunmehr durch Rechtsprechung des BHF zur
„substanzlosen Mitunternehmerschaft“ versperrt (BFH 28. April 2010 und 24. August 2011);
32
Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 „Ausgliederungsmodell“:
GmbH &
Co KG 1
GmbH &
Co KG 2
V
T
33
Ziel: Sicherung von Steuerbegünstigungen
 Verkauf der Gesellschaftsanteile und Überführung von SoBV ins Privatvermögen:
 Gewinn insgesamt nach § 16 Abs. 4 EStG (Freibetrag) und § 34 EStG (verminderter
Steuersatz) begünstigt
 Zurückbehaltung einer Mini-Beteiligung:
 Keine Aufdeckung der stillen Reserven im SoBV, aber auch keine Begünstigung nach § 16
Abs. 4 EStG (Freibetrag) und § 34 EStG (verminderter Steuersatz), da nicht „gesamter
Mitunternehmeranteil“ übertragen wird
 Weiterer Nachteil: die nachfolgende Generation muss den Erwerb des Bar-/
Grundvermögens
nach
dem
ErbStG
versteuern.
Keine
Anwendung
der
Verschonungsregelungen nach §§ 13 a / b ErbStG möglich
 Alternative zum Verkauf: Verpachtung
 Wahlrecht, ob Betriebsaufgabe oder weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb
34
Alternativen
 Vorteile einer Holding
 Ermöglicht Bündelung und koordinierte Führung der unternehmerischen Aktivitäten; v.a.
wichtig bei großem Gesellschafterkreis mit unterschiedlicher Aktivität im Unternehmen
 Vorteile bei Reorganisation: Verkauf von Teilen möglich, ohne Verschonung zu gefährden,
solange nicht ausgeschüttet wird; kann mit Kontrollrechten, Stimmrechten, Sonderrechten für
die Übergeber in Gremien arbeiten;
 Vorteile bei Lohnsummenregelungen und Verwaltungsvermögen bei alter Rechtslage
 Z.B. Familienholding, in der Immobilien und Kapitalanlagen übertragen werden;
 Folge: Zeitbedarf für Umsetzung nicht zu unterschätzen; Unternehmensstruktur muss an
Nachfolge angepasst werden; Zivil- und Erbrecht müssen präzise ineinander greifen.
35
Alternativen
 Stiftung als Nachfolgeinstrument
 Familienstiftung vs. gemeinnützige Stiftung
 Bei Familienstiftung sind die Familienmitglieder die Begünstigten (Destinatäre)
 Familienstiftung verhindert Zersplitterung von Unternehmen oder Immobilien dauerhaft
 Stiftung bzw. deren Organe verwalten Vermögen und kehren Erträge an Destinatäre aus
 Steuerlich bietet Stiftung keine / kaum Vorteile:
 Schon erste Vermögensübertragung auf Stiftung unterliegt ErbSt
 Alle 30 Jahre wird ein „Ersatzerbfall“ fingiert
 Gemeinnützige Stiftung ist umfassend steuerbegünstigt bei Ausstattung und bezüglich
erzielter Erträge
 Empfehlung: mindestens Grundstock von 1.000.000 €; dafür 10 Jahre Sonderausgabenabzug
bis 1,0 Mio.
 Nachhaltige und gezielte Förderung und / oder Unterstützung eines bestimmten Zwecks,
dieser muss gesetzlichen Vorgaben entsprechen, z.B. Kunst / Kultur
 Weder Stifter noch dessen Familienangehörige dürfen begünstigt werden
36
Neue Entscheidung des FG Münster
 Nach Rechtsauffassung des 9. Senats des FG Münster (FG Münster vom 04.11.2015 –
9 K 3478/13 F) fallen alle rechtsgeschäftlichen entgeltlichen oder unentgeltlichen
Übertragungen unter § 8c KStG.
 Erfasst seien somit auch Erwerbe im Wege einer vorweggenommenen Erbfolge. Etwas
Gegenteiliges sei auch nicht aus den Materialien des Gesetzgebungsverfahrens
ersichtlich. Darüber hinaus sei eine Herausnahme der unentgeltlichen
vorweggenommenen Erbfolge aus dem Anwendungsbereich von § 8c KStG nach dem
Normzweck (gegen den Wortlaut der Vorschrift) nicht geboten.
 Die Anteilsübertragung hat bei Zugrundelegung der Rechtsauffassung des 9. Senats
deshalb den Untergang der nicht genutzten Verluste der Gesellschaft zur Folge.
37
Neue Entscheidung des FG Münster
 Systematisch ist die Entscheidung richtig.
 Aber:
 Aus steuerpolitischer Sicht ist das Ergebnis nicht „richtig“. Der Gesetzgeber, der
durch die Konzernklausel des § 8c KStG zahlreiche
Umstrukturierungsmaßnahmen aus dem Anwendungsbereich der Vorschrift
herausnimmt, sollte aktiv werden und auch „inner-familiäre“ Umstrukturierungen
(wie bislang auch die Finanzverwaltung) begünstigen.
 Lösung: Verbindliche Auskunft
 Einer zukünftigen Erteilung verbindlicher Auskünfte steht die Entscheidung des
FG Münster nicht entgegen, wenn man die Regelung im BMF-Schreiben vom
04.07.2008 als Billigkeitsvorschrift qualifiziert. -> Übertragungen sollten durch
Einholung einer verbindlichen Auskunft steuerlich stabilisiert werden
38
Vielen Dank für Ihre
Aufmerksamkeit!
39
Kontakt
Dr. Rafael Hörmann // Florian Keller
[email protected] // [email protected]
Ridlerstr. 55 // 80339 München
Tel. 089 74 91 48 – 0 // Fax. 089 749148 – 99
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