MERKBLATT Stand: Die neuen Leistungsortregelungen für elektronisch erbrachte sonstige 15. Juni 2015 Leistungen und das MOSS-Verfahren MERKBLATT Zum 01. Januar 2015 sind unionsweit neue Leistungsortregeln für elektronisch erbrachte sonstige Leistungen, Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen an Nichtunternehmer in Kraft getreten. Gleichzeitig wurde für diese sonstigen Leistungen eine einzige Anlaufstelle, der "EUUmsatzsteuer-One-Stop-Shop (MOSS)" geschaffen. Durch diese einzige Anlaufstelle sollen die Rechtsbefolgungskosten der Unternehmer minimiert werden. Hintergrund dieser neuen Regelungen war die Übereinstimmung der mehrwertsteuerrechtlichen Behandlung dieser Dienstleistungen mit einem der wesentlichen Mehrwertsteuer-Grundsätze. Danach sollten die Einnahmen der Mehrwertsteuer als eine den Konsum belastende Steuer dem Mitgliedstaat zufließen, in dem der Ver- oder Gebrauch der Gegenstände oder Dienstleistungen erfolgt.1 Bis Ende des Jahres 2014 wurden elektronische Dienstleistungen, die EU-Unternehmer an Endverbraucher erbringen, in dem Land versteuert, in dem der Dienstleistungserbringer seinen Sitz hat. Dies führte dazu, dass Dienstleistungserbringer mit Sitz in Mitgliedstaaten mit niedrigeren Steuersätzen, einen Wettbewerbsvorteil gegenüber in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Unternehmen hatten. Beispiel: Paul Müller aus Wien kauft im App Store des Unternehmens Emsig GmbH, Sitz in Luxemburg, eine Spiele-App und lädt diese auf sein Mobiltelefon herunter. Bis Ende des Jahres 2014 waren die Umsätze in Luxemburg steuerbar, da das Unternehmen dort seinen Sitz hat, so dass die luxemburgische Umsatzsteuer von 15% verrechnet wurde. Hätte das Unternehmen hingegen seinen Sitz in Österreich, so wäre statt der luxemburgischen die österreichische Umsatzsteuer von 20 % angefallen. 1 Erläuterungen zu den Änderungen der EU-Mehrwertsteuervorschriften bzgl. des Ortes von Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen, die 2015 in Kraft treten; http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/how_vat_works/telecom/explanato ry_notes_2015_de.pdf. Copyright DHK 2015 Seite 2 MERKBLATT I. Änderung der Leistungsortregelungen zum Januar 2015 Seit dem 01.01.2015 sind elektronisch erbrachte sonstige Leistungen, Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen am Empfängerort steuerbar.2 1. Bestimmung des Leistungsortes Vielfach wird es nicht einfach sein, den Leistungsort zu bestimmen. Denn es muss bei jeder einzelnen Leistung ermittelt werden, wo der Kunde ansässig ist. Die Durchführungsverordnung (DVO)3 sieht daher einige Erleichterungen vor. Bei elektronisch erbrachten sonstige Leistungen, Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen, welche nur an einem bestimmten Ort empfangen werden können und die physische Anwesenheit des Leistungsempfängers erfordern (z.B. bei Telefonzellen oder bei entgeltlicher Zurverfügungstellung eines Internetzugangs bei WLAN-Hot-Spots, Internetcafés, Restaurants oder Hotellobbys), gilt die Vermutung, dass der Leistungsempfänger an diesem Ort ansässig ist. Werden solche Leistungen über einen Festnetzanschluss erbracht, gilt die Vermutung, dass der Empfängerort am Ort des Festnetzanschluss liegt. Anderenfalls gilt der Ländercode der SIM-Karte als maßgeblich, wenn diese Leistungen über mobile Netzwerke erbracht werden. Beispiel: Max Müller verfügt über eine SIM-Karte aus Deutschland und bezieht in Österreich über das mobile Netzwerk eine kostenpflichtige „Spiele-App“ von der Firma Spiele 200 mit Sitz in Italien. Nachdem die SIM-Karte den deutschen Ländercode ausweist, wird als Empfängerort Deutschland vermutet. Wird für den Empfang der Leistung ein Decoder, eine Programm- oder Satellitenkarte (z.B. bei Rundfunkleistungen) benötigt, so gilt die Vermutung, dass der Empfänger dort ist, wo sich dieses Gerät / diese Karte befindet. Sollte ein solcher Ort nicht bekannt sein, so wird vermutet, dass sich der Leistungsort an dem Ort befindet, an welchen die Programm- oder Satellitenkarte versendet wurde. Für die hinreichende Bestimmung des Leistungsortes sind für den Unternehmer grundsätzlich zwei einander nicht widersprechende Beweismittel ausreichend. Der Unternehmer kann die Vermutungen allerdings widerlegen, wenn er drei einander nicht widersprechende Beweismittel hat. 2 Siehe § 3 a Abs. 13 (österr.) UStG 1994. Auch im deutschen Umsatzsteuergesetz wurde eine entsprechende Regelung zum 01.01.2015 eingeführt, siehe § 3 a Abs. 5 (dt.) UStG. Dies war bislang bereits bei Leistungen an Unternehmer (B2B-Bereich) der Fall. Bei Leistungen an Nichtunternehmer hingegen galten die Leistungen am Unternehmerort als steuerbar. 3 VO (EU) Nr. 282/2011 i.d.F. VO (EU) Nr. 1042/2013. Copyright DHK 2015 Seite 3 MERKBLATT Als Beweismittel gelten mitunter die Rechnungsanschrift, die IP-Adresse, Bankangaben, aber auch sonstige wirtschaftlich relevante Informationen. Beispiel: Max Müller verfügt über eine SIM-Karte aus Deutschland und bezieht in Österreich über das mobile Netzwerk eine kostenpflichtige „Spiele-App“ von der Fima Spiele 200 mit Sitz in Italien. Beim Bezug der Spiele-App gibt Max Müller als Rechnungsadresse die Kärntner Straße 201 in Wien und als Bankverbindung die Niederösterreichische Landesbank, mit österreichischer IBAN und BIC, an. Darüber hinaus wird als E-Mailadresse eine österreichische angegeben, (z.B. [email protected]). In diesem Fall wird grundsätzlich als Empfängerort Deutschland vermutet, da die SIM-Karte des Max Müller den deutschen Ländercode ausweist. Allerdings kann der Unternehmer (Spiele 200) diese Vermutung widerlegen, da ihm drei einander nicht widersprechende Beweismittel vorliegen. Nämlich die österreichische Bankverbindung, die österreichische Rechnungsanschrift und die österreichische E-Mail-Adresse (als sonstige wirtschaftlich relevante Informationen). Insoweit liegt der Leistungsort in Österreich. 2. Bestimmung des Leistungserbringers In gewissen Fällen kann bereits die Bestimmung des Leistungserbringers schwierig sein. Auch hierzu stellt die Durchführungsverordnung eine Vermutung auf.4 Demnach gilt bei elektronisch erbrachten Dienstleistungen über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal wie einen Appstore derjenige immer als Leistungserbringer, der in eigenem Namen aber für Rechnung eines anderen („Anbieter“) tätig wird. Diese Vermutung kann widerlegt werden, wenn die folgenden Voraussetzungen kumulativ vorliegen: • Der Anbieter der Dienstleistungen ist ausdrücklich als Leistungserbringer genannt. Hierfür muss der Anbieter ausdrücklich auf allen ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen in der Leistungskette als Erbringer der Leistung ausgewiesen sein, und die elektronisch erbrachte Leistung muss angegeben werden. • Außerdem darf der an der Leistungserbringung beteiligte Unternehmer nicht die Abrechnung mit dem Leistungsempfänger autorisieren oder die Erbringung der Leistungen genehmigen bzw. die allgemeinen Bedingungen der Erbringung festlegen. • Diese Voraussetzungen müssen in den vertraglichen Vereinbarungen der Parteien ausdrücklich festgelegt sein. 4 Art. 9 a VO (EU) Nr. 282/2011 i.d.F. VO (EU) Nr. 1042/2013. Copyright DHK 2015 Seite 4 MERKBLATT II. Einführung des Mini-One-Stop-Shops (MOSS-Verfahren) Die Änderung der Leistungsortregelungen in diesem Bereich hat daher zur Folge, dass ein Unternehmer, der diese Leistungen an in der Europäischen Union ansässige Privatpersonen erbringt, die Umsatzsteuer im jeweiligen Verbraucherland abführen muss. Dies erfordert daher grundsätzlich eine umsatzsteuerrechtliche Registrierung in den jeweiligen Ländern sowie die Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen. Beispiel: Unternehmer U aus Österreich erbringt elektronische Dienstleistungen an Privatpersonen in Deutschland, Italien und Spanien. Bis Ende des Jahres 2014 waren diese Leistungen am Unternehmerort, Österreich, steuerbar und steuerpflichtig. U hat diese daher in seiner österreichischen Umsatzsteuererklärung angegeben und in Österreich die Umsatzsteuer abgeführt. Seit dem 01.01.2015 sind die Leistungen an Privatpersonen in Deutschland am Empfängerort Deutschland, Leistungen an Privatpersonen in Italien am Empfängerort Italien und Leistungen an Privatpersonen in Spanien am Empfängerort Spanien steuerbar. U müsste sich daher umsatzsteuerrechtlich in Deutschland, Italien und Spanien registrieren, dort die jeweiligen Umsatzsteuern abführen und Umsatzsteuererklärungen abgeben. Hiermit verbunden wären allerdings ein großer Aufwand sowie hohe Rechtsbefolgungskosten. Auch um die Kosten für die Unternehmer zu minimieren, wurde für diese sonstigen Leistungen eine einzige Anlaufstelle (Mini-One-Stop-Shop, MOSS) geschaffen. Der MOSS bietet die Möglichkeit, sich in einem Mitgliedstaat zu registrieren und sämtliche unter die Sonderregelung fallenden Umsätze über diesen einen Mitgliedstaat zu erklären und die resultierende Umsatzsteuer zu bezahlen. 1. Mitgliedstaat der Identifizierung (MSI) Unternehmer, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union den Sitz ihrer wirtschaftlichen Tätigkeiten haben, können ausschließlich diesen Mitgliedstaat als Mitgliedstaat der Identifizierung (MSI) wählen. Betreibt daher ein Unternehmer in Österreich sein Unternehmen und hat hier den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeiten, so ist Österreich der MSI.5 Für Unternehmer, die den Sitz ihrer wirtschaftlichen Tätigkeiten in Deutschland haben, gilt Deutschland als MSI.6 5 Weitere Informationen erhalten Sie auf der Webseite des österreichischen Bundesministeriums für Finanzen; www.bmf.gv.at unter Umsatzsteuer/Quicklinks/USt-One-Stop-Shop (MOSS); https://www.bmf.gv.at/steuern/ selbststaendige-unternehmer/umsatzsteuer/Leistungsortregel_Neu_2015.html. 6 Weitere Informationen erhalten Sie auf der Webseite des deutsche Bundeszentralamtes für Steuern; www.bzst.de unter Steuer International/Mini-One-Stop-Shop/Fragen und Antworten; http://www.bzst.de/DE/ Steuern_International/Mini_One_Stop_Shop/FAQ/faq_M1SS_node.html Copyright DHK 2015 Seite 5 MERKBLATT Unternehmer aus Drittstaaten, die außerhalb der Europäischen Union ihr Unternehmen betreiben und innerhalb der Europäischen Union über keine Betriebsstätte verfügen, können einen beliebigen Mitgliedstaat als MSI bestimmen.7 Voraussetzung für die Registrierung ist darüber hinaus, dass der Unternehmer nicht bereits in einem anderen Mitgliedstaat eine Sonderregelung in Anspruch nimmt, keine Sperrfrist aufrecht ist und der Unternehmer über eine gültige Identifikationsnummer (UID-Nummer) verfügt. 2. Frist für den Registrierungsantrag Der Mini-One-Stop-Shop ist grundsätzlich ab dem Kalenderquartal, welches auf die Antragstellung folgt, anzuwenden. Beispiel: Unternehmer U aus Deutschland registriert sich am 01.06.2015 in seinem MSI Deutschland für den Mini-One-Stop-Shop. Er hat seit Januar 2015 elektronische Dienstleistungen an Privatpersonen in Österreich erbracht, Leistungsort hierfür ist Österreich. Der Unternehmer U kann den MOSS ab dem 3. Kalenderquartal 2015 (ab Juli 2015) benutzen. Eine Sonderregelung besteht im Falle der erstmaligen Leistungserbringung einer Leistung, die unter die Sonderregelung fällt. In diesen Fällen kann der Antrag auf Registrierung in MOSS bis zum 10. Tag des auf die erste Leistungserbringung folgenden Monats gestellt werden. Beispiel: Unternehmer U aus Deutschland erbringt erstmalig am 12. Oktober 2015 Leistungen, die unter die Sonderregelung fallen. Unternehmer U muss den Antrag auf Registrierung bis spätestens 10. November 2015 abgeben, damit er den MOSS ab dem Datum der ersten Leistungserbringung nutzen kann. 3. Erklärungsinhalt und Erklärungszeitraum Über den MOSS können steuerpflichtige Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen sowie elektronisch erbrachte sonstige Leistungen an Nichtunternehmer in Mitgliedstaaten, in denen der Unternehmer weder sein Unternehmen betreibt noch eine Betriebsstätte hat, erklärt werden.8 7 Verfügen solche Unternehmer über eine Betriebsstätte innerhalb der EU, so gilt der Mitgliedstaat der Betriebsstätte als MSI, bei mehreren Betriebsstätten kann der Unternehmer einen der Betriebsstättenstaaten als MSI wählen. 8 In Ländern, in welchen der Unternehmer eine Niederlassung hat, erfolgt die Erklärung nach den allgemeinen Vorschriften (im Rahmen der UVA und Jahreserklärung). Copyright DHK 2015 Seite 6 MERKBLATT Die Einreichung der Erklärung erfolgt auf dem elektronischen Weg. Angegeben werden müssen hierbei die UID-Nummer, die MOSS-Umsätze, die darauf entfallende Steuer (aufgegliedert nach den Steuersätzen für den jeweiligen Mitgliedstaat) und die Gesamtsteuerschuld. Die Beträge sind hierbei in Euro anzugeben. Vorsteuern können über den MOSS nicht geltend gemacht werden. Die Erstattung der Vorsteuern erfolgt über das Vorsteuererstattungsverfahren. Für jeden Erklärungszeitraum hat der Unternehmer im MSI eine Steuererklärung abzugeben. Auch für Erklärungszeiträume, in denen keine unter den MOSS fallenden Leistungen erbracht worden sind, müssen Erklärungen abgegeben werden (Nullmeldungen). Wobei Erklärungszeitraum das Kalenderquartal ist, unabhängig von der Umsatzhöhe. Die Erklärung ist jeweils binnen 20 Tagen nach Ablauf des Erklärungszeitraumes abzugeben. Für das zweite Kalenderquartal (April bis Juni) ist die Erklärung daher bis zum 20. Juli einzureichen. Es gelten daher andere Fristen als für die Abgabe der nationalen Umsatzsteuervoranmeldungen. 4. Zahlung der Umsatzsteuer Die Zahlung der über MOSS erklärten Steuer erfolgt über ein durch den MSI für Zwecke des MOSS errichteten Kontos unter Hinweis auf die zugrundeliegende Steuererklärung. Der MSI leitet sodann die jeweiligen Beträge an die verschiedenen Mitgliedstaaten weiter. Die Zahlung der Steuer erfolgt bei Abgabe der Erklärung, spätestens jedoch bis zum 20. Tag des auf den Erklärungszeitraum folgenden Monats. Dies entspricht der Frist für die Abgabe der Erklärung. 5. Berichtigungs- und Aufzeichnungspflichten Auch im Rahmen des MOSS treffen die Unternehmer gewisse Berichtigungs- und Aufzeichnungspflichten. Der Unternehmer hat daher die Pflicht, den MSI elektronisch über die Beendigung seiner unter die Sonderregelung fallenden Tätigkeiten, über jegliche Änderungen, aufgrund derer er die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Sonderregelung nicht mehr erfüllt, sowie über Änderungen seiner zuvor mitgeteilten Angaben zu unterrichten. Dies hat fristgerecht bis zum 10. Tag des auf die Änderung folgenden Monats zu erfolgen. Desweiteren hat der Unternehmer Aufzeichnungen über die nach diesen Sonderregelungen getätigten Umsätze, jeweils getrennt nach den jeweiligen Mitgliedstaaten zu führen. Diese Aufzeichnungen sind zehn Jahre aufzubewahren und bei Aufforderung dem Mitgliedstaat des Verbrauches (in dem der Leistungsort liegt) bzw. dem MSI zur Verfügung zu stellen. Copyright DHK 2015 Seite 7 MERKBLATT Welche Informationen die Aufzeichnungen enthalten müssen, ergibt sich aus Art. 63 c VO (EU) 282/2011 i.d.F. VO (EU) 967/2012. Dies sind insbesondere: - Mitgliedstaat des Verbrauchs, in dem die Dienstleistung erbracht wird - Art der erbrachten Dienstleistung - Datum der Dienstleistungserbringung - Steuerbemessungsgrundlage unter Angabe der verwendeten Währung - jede anschließende Erhöhung oder Senkung der Steuerbemessungsgrundlage - anzuwendender Umsatzsteuersatz - Betrag der zu zahlenden Umsatzsteuer unter Angabe der verwendeten Währung - Datum und Betrag der erhaltenen Zahlungen - alle vor Erbringung der Dienstleistung erhaltenen Vorauszahlungen - falls eine Rechnung ausgestellt wurde, die darin enthaltenen Informationen - Name des Dienstleistungsempfängers, soweit dem Steuerpflichtigen bekannt - Informationen zur Bestimmung des Ortes, an dem der Dienstleistungsempfänger ansässig ist oder seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. 6. Beendigung und Ausschluss vom MOSS Der Unternehmer kann den MOSS freiwillig beenden, selbst wenn er weiterhin diesbezügliche Leistungen erbringt. Die Beendigung ist spätestens 15 Tage vor Ende eines Kalendervierteljahres elektronisch zu erklären und wirkt sodann mit Beginn des folgenden Kalendervierteljahres. Dies führt zu einer Sperrfrist von der Teilnahme am MOSS für zwei Kalenderquartale. Darüber hinaus kann ein Unternehmer auch von der Teilnahme am MOSS ausgeschlossen werden, wenn er - mitteilt, dass er keine sonstigen unter die Sonderregelung fallenden Leistungen mehr erbringt, - über einen Zeitraum von acht Kalenderquartalen keine derartigen Leistungen erbringt, - die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des MOSS nicht mehr erfüllt oder - wiederholt gegen die Vorschriften des MOSS verstößt. In diesem Fall beträgt die Sperrfrist acht Kalenderquartale.9 Als wiederholter Verstoß gelten dabei insbesondere, wenn der MIS den Unternehmer die vorhergehenden drei Kalendervierteljahre an die Abgabe einer Erklärung oder die Zahlung erinnert und die Erklärung bzw. Zahlung nicht binnen 10 Tagen nach Erinnerung abgegeben wird. Ebenso wenn der Unternehmer der wiederholten Aufforderung durch den MSI oder den Mitgliedstaat des 9 Diese Sperrfrist gilt sodann für beide MOSS-Schemen, d.h. EU-Schema und Nicht-EU-Schema. Copyright DHK 2015 Seite 8 MERKBLATT Verbrauchs zur elektronischen Übersendung von Aufzeichnungen nicht binnen eines Monats nachkommt. Diese Publikation gibt Ihnen lediglich eine Übersicht und erhebt keinen Anspruch auf Vollständigkeit. Die weitere Einholung von fachkundigem Rat wird von uns dringend empfohlen. Eine Haftung der Deutschen Handelskammer für den Inhalt dieser Publikation wird ausgeschlossen. Für weitere Rückfragen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung! Deutsche Handelskammer in Österreich 1030 Wien, Schwarzenbergplatz 5 Top 3/1 Rechtsabteilung +43 (1) 545 14 17 DW 25 Diese Publikation ist urheberrechtlich geschützt. Vervielfältigungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen sind unzulässig und verboten. Copyright DHK 2015 Seite 9
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