Aktuelles rund um das Umsatzsteuerrecht Ausgabe 03 / März 2016 Umsatzsteuer-News Inhaltsverzeichnis Aus der Rechtsprechung .................................................................................................. 2 Zum Begriff der Nebenleistung bei Gebäudevermietungen ................................... 2 Übergang der Steuerschuldnerschaft in Bauträgerfällen ...................................... 3 EU-Vergütungsverfahren: Scans von Rechnungskopien sollen ausreichen .............. 4 Vorsteuerabzug auf Aufwendungen zum Anteilserwerb und umsatzsteuerliche Organschaft ................................................................................................. 4 Aus der Finanzverwaltung .............................................................................................. 5 Vorsteuer-Vergütungsverfahren bei Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlichen Lieferungen ................................................................................................. 5 BMF trifft neue Regelungen zur Mindestbemessungsgrundlage ............................ 6 Aus dem Ausland ................................................................................................................ 7 China: Einführung der Mehrwertsteuer wird zum 1. Mai 2016 abgeschlossen .......... 7 Norwegen: Nullsatz für Nachrichtenmedien ...................................................... 7 Puerto Rico: Einführung einer Mehrwertsteuer aufgeschoben .............................. 7 Ihre Ansprechpartner ....................................................................................................... 8 Bestellung und Abbestellung .......................................................................................... 8 www.pwc.com Aus der Rechtsprechung Zum Begriff der Nebenleistung bei Gebäudevermietungen Die Klägerin vermietete einen Seniorenwohnpark an einen Abnehmer. Diese Vermietung umfasste neben der Anlage selbst das gesamte Grundstück und die Einrichtung der Wohnanlage. Es wurde ein getrennter Preis für die Vermietung des Grundstücks und Gebäudes einerseits und des beweglichen Inventars andererseits vereinbart. Der Mietzins für das bewegliche Inventar wurde mit Umsatzsteuer abgerechnet. Später beantragte sie, die Festsetzung zu ändern und die Vermietung des Inventars als Nebenleistung zur Vermietung ebenfalls steuerfrei zu stellen. Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klägerin Recht. Hierbei stützt er sich besonders auf das Urteil des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) in der Rechtssache „Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie“ (WAM; siehe Ausgabe 5 der Umsatzsteuer-News vom Mai 2015). In diesem Urteil hatte der EuGH für Mietnebenkosten wie vor allem die Versorgung mit Wasser oder Strom festgelegt, unter welchen Umständen eine Leistung als unselbstständige Nebenleistung zur Vermietung oder als eigenständige Hauptleistung anzusehen ist. Eine unselbstständige Nebenleistung zu einer Vermietung teilt deren umsatzsteuerliches Schicksal, ist im Regelfall also zusammen mit dieser von der Umsatzsteuer befreit. Ist sie als eigenständige Hauptleistung anzusehen, so ist sie für sich selbst und von der Vermietung unabhängig zu beurteilen. Im Urteil geht der BFH auf die genannten Versorgungsleistungen nicht eigens ein, wendet aber einige der Grundsätze von WAM auf das bewegliche Mobiliar an. So führt er aus, dass insbesondere Mietnebenkosten zugrunde liegende Leistungen wie die Zurverfügungstellung von Wasser, Elektrizität oder Wärme, über deren Verbrauch der Mieter entscheiden kann und die durch die Anbringung von individuellen Zählern kontrolliert und in Abhängigkeit des Verbrauchs abgerechnet werden, grundsätzlich als von der Vermietung getrennt anzusehen seien. Damit sei der vorliegende Fall aber nicht vergleichbar, weil es sich beim mitverpachteten Inventar ganz überwiegend um speziell abgestimmte, zum Betrieb eines Seniorenheims zwingend erforderliche Ausstattungselemente gehandelt habe. Die Würdigung des erstinstanzlichen Finanzgerichts, dass unter den konkreten Umständen des Einzelfalls die Überlassung des Mobiliars nur dazu gedient habe, die vertragsmäßige Nutzung des als Seniorenpflegeheim vermieteten Gebäudes unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen, sei nicht zu beanstanden. Damit wendet sich der BFH ausdrücklich gegen die Verwaltungsauffassung, wonach sich die Steuerbefreiung – unter anderem – „in der Regel ebenfalls nicht auf mitvermietete Einrichtungsgegenstände, z. B. auf das Büromobiliar“, erstrecke. Davon abgesehen liegt 2 PwC die Bedeutung der Entscheidung darin, dass sich der BFH offenbar das Urteil zu WAM zu eigen zu machen gedenkt. Unternehmer, die die vom EuGH formulierten Grundsätze für sich nutzen möchten, könnten neben dem EuGH-Urteil selbst auch dieses Urteil als Argument ins Feld führen. Fundstellen: BFH V R 37/14, Urteil vom 11. November 2015, abrufbar unter www.bundesfinanzhof.de; EuGH C-42/14 „Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie“, Urteil vom 16. April 2015, abrufbar unter curia.europa.eu Übergang der Steuerschuldnerschaft in Bauträgerfällen Erst unlängst hat der XI. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) über einen Antrag der Aussetzung der Vollziehung in Bauträgerfällen entschieden. Diesen Fällen liegt ein Urteil des BFH zugrunde, in dem er in Hinblick auf den Übergang der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen für bestimmte Fälle die Auffassung der Finanzverwaltung zurückgewiesen hatte. Die Folge war, dass in diesen Fällen der Bauunternehmer Schuldner der Umsatzsteuer blieb. Zahlreiche Kunden nahmen dies zum Anlass, die von ihnen gezahlte Steuer vom Finanzamt zurückzufordern. Um die Auswirkungen auf das Steueraufkommen so gering wie möglich zu halten, setzte der Gesetzgeber eine Vertrauensschutzregelung außer Kraft, um es den Finanzbehörden zu ermöglichen, auch für zurückliegende Jahre die Steuer von den Bauunternehmern zu erheben. Es stellte sich die Frage, ob ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der betreffenden Steuerbescheide (insbesondere) mit einer Verfassungswidrigkeit dieser gesetzgeberischen Maßnahme begründet werden könnte. Der XI. Senat kam zum Ergebnis, dass – in aller Kürze – die Rechtslage kontrovers gesehen werde und folglich ungeklärt sei. Das könne als Begründung eines solchen Antrags genügen (siehe Ausgabe 2 der Umsatzsteuer-News vom Februar 2016). Nun hat sich auch der V. Senat geäußert. Er schließt sich der Auffassung des XI. Senats ausdrücklich an, tut aber noch ein Übriges. Es ist nach seiner Meinung nämlich ernsthaft zweifelhaft, ob der (gegen den Bauleister) festgesetzte Steueranspruch bestehe, weil er entsprechend der Regelung für uneinbringliche Forderungen in den Streitjahren uneinbringlich geworden sein könne. Zwar sei nicht das vereinbarte Entgelt, sondern – aufgrund der früheren Verwaltungsauffassung – lediglich die Steuer uneinbringlich geworden. Im Ergebnis habe der Antragsteller aber die an seinen Kunden erbrachte Leistung erst dann zu versteuern, wenn er den darauf entfallenden Umsatzsteuerbetrag vereinnahme. Dann komme es auch nicht zu erheblichen Steuerausfällen. Der BFH führt in diesem Zusammenhang auch aus, dass der Steuerschuldner eindeutig bestimmbar sein müsse; er müsse den Umfang der ihm auferlegten Pflicht im Zeitpunkt des Abschlusses eines Rechtsgeschäfts rechtssicher erkennen und bestimmen können. Interessanterweise teilt er unter Verweis auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs dabei auch mit, dass sich „der Steuerpflichtige auf den Grundsatz des Vertrauensschutzes berufen [dürfe], wenn die zuständige Verwaltungsbehörde aufgrund einer bestimmten Handlung berechtigte Erwartungen begründet“ habe. Die vertrauensauslösende Handlung könne auf einer allgemeingültigen (norminterpretierenden) Verwaltungsvorschrift beruhen, wenn sie – wie hier – systematisch angewendet werde. Das ist insofern interessant, als norminterpretierenden Verwaltungsvorschriften (wie den meisten Vorschriften des UmsatzsteuerAnwendungserlasses) bislang im Allgemeinen nur der Charakter einer Meinungsäußerung zugesprochen wurde. Fundstelle: BFH V B 87/15, Beschluss vom 27. Januar 2016, abrufbar unter www.bundesfinanzhof.de 3 PwC EU-Vergütungsverfahren: Scans von Rechnungskopien sollen ausreichen Das Finanzgericht (FG) Köln hatte im EU-Vergütungsverfahren einen Fall zu entscheiden, in dem eine Antragstellerin zwar Scans ihrer Rechnungen elektronisch eingereicht hatte – allerdings von Zweitschriften, die einen Aufdruck „COPY 1“ aufwiesen. Das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) stellte sich auf den Standpunkt, dass Scans von den Originalen vorgelegt hätten werden müssen. Das FG Köln stellte sich aber auf die Seite der Antragstellerin. Auf elektronischem Wege sei der Richtlinie 2008/9/EU zufolge eine „Kopie der Rechnung“ einzureichen. Weder die Richtlinienvorschrift noch die nationale Umsetzungsvorschrift zum Zeitpunkt der Antragstellung seien einschränkend gegen ihren ausdrücklichen Wortlaut dahin gehend auszulegen, dass es für eine Antragstellung nicht ausreiche, wenn nur eine Kopie einer Rechnung elektronisch übersandt werde. So oder so könne das BZSt weder das Originaldokument im Hinblick auf seine Authentizität prüfen noch hieran Markierungen anbringen. Damit könne es aber auch eine missbräuchliche Verwendung einer Originalrechnung in einem anderen Verfahren zu Vorsteuererstattungszwecken nicht wirksam verhindern. Es sei auch nicht sichergestellt, dass der Antragsteller zum Zeitpunkt der elektronischen Übersendung noch im Besitz der Originalrechnung sei, da er die Rechnung auch vor dem Versenden bereits elektronisch erfassen und die Rechnung anschließend weitergeben kann. Genügt – wie das FG Köln mitteilt – demnach eine Kopie, könne es aber auch keinen Unterschied bedeuten, ob die Kopie durch den Antragsteller vom Originaldokument selbst erstellt wird oder ob der Rechnungsaussteller bereits zwei inhaltlich identische Dokumente erstellt und eines davon als Kopie ausweist. Soweit das BZSt Zweifel hat, ob das übersandte Dokument zur Vorsteuervergütung berechtigt, sei es ihm unbenommen, die Originalrechnung in Papierform anzufordern. Der Verordnungsgeber hat Ende 2014 die nationale Umsetzungsvorschrift dahin gehend geändert, dass „Rechnungen und Einfuhrbelege als eingescannte Originale“ vorliegen müssten. Der Verordnungsgeber begründete diese Änderung mit einer Klarstellung, dass zusammen mit dem Antrag die eingescannten Originalbelege zu übermitteln seien. Zwar war diese Änderung für den Streitzeitraum nicht maßgeblich. Jedoch hat das FG Köln in seinem Urteil zu verstehen gegeben, dass es einer Auffassung nicht zustimmt, wonach die Richtlinie einschränkend entgegen ihrem ausdrücklichen Wortlaut dahin gehend auszulegen wäre, dass die elektronische Übersendung der Kopie einer Rechnung für die Antragstellung nicht ausreiche. Schon um Rückfragen aus dem Weg zu gehen, sollten Antragsteller jedoch Originalrechnungen auch weiterhin nicht nur vorhalten, sondern im Rahmen von Vorsteuervergütungsanträgen auch elektronisch an das BZSt übermitteln. Fundstelle: FG Köln, 2 K 2807/12, Urteil vom 20. Januar 2016 Vorsteuerabzug auf Aufwendungen zum Anteilserwerb und umsatzsteuerliche Organschaft Erst kürzlich hatte der V. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) eine Reihe von Urteilen zu Fragen der umsatzsteuerlichen Organschaft veröffentlicht. Nun hat der XI. Senat des BFH nachgezogen und hat eines der beiden Urteile in den Verfahren veröffentlicht, die er seinerzeit dem Europäischen Gerichthof (EuGH) zur Vorabentscheidung vorgelegt hatte. In aller Kürze macht sich der XI. Senat die Rechtsprechung des EuGH zur Frage des Vorsteuerabzugs aus Aufwendungen zum Erwerb von Anteilen zu Eigen. Dabei stützt er die Finanzverwaltung in ihrer Auffassung, dass Tätigkeiten, die den eigentlichen 4 PwC Gegenstand des Unternehmens bilden, nicht als Hilfsumsätze gelten könnten. Der XI. Senat hält es dem Grunde nach für möglich, dass GmbH & Co. KGs Organgesellschaften einer umsatzsteuerlichen Organschaft sein können, ohne sich allerdings näher zu den Voraussetzungen zu äußern. In Hinblick auf die Frage allerdings, ob und unter welchen Bedingungen andere Personengesellschaften als Organgesellschaften einer umsatzsteuerlichen Organschaft in Frage kommen, hält der XI. Senat sich bedeckt und lässt die Frage offen, ob er sich der Auffassung des V. Senats anschließt oder ob er sich ihr entgegenstellt. Er verweist die Rechtssache an das FG zurück, das weitere tatsächliche Feststellungen treffen soll. Über Einzelheiten informieren wir Sie in Ausgabe 2 unseres Newsflashes „Umsatzsteuer aktuell“ vom März 2016. Fundstelle: BFH XI R 38/12, Urteil vom 19. Januar 2016, abrufbar unter www.bundesfinanzhof.de Aus der Finanzverwaltung Vorsteuer-Vergütungsverfahren bei Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlichen Lieferungen Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat den Umsatzsteuer-Anwendungserlass dahin ergänzt, dass im Vorsteuer-Vergütungsverfahren – sowohl für EU- als auch für Nicht-EUUnternehmer – die Vorsteuern aus Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlichen Lieferungen nicht vergütet werden können, wenn feststeht, dass die (materiellen) Voraussetzungen für die Steuerbefreiung dieser Lieferungen vorliegen. In einem solchen Fall, teilt es mit, handle es sich um unrichtig ausgewiesene Steuer nach § 14c Abs. 1 UStG. Solche gesetzlich geschuldete Steuer kann nicht als Vorsteuer abgezogen werden. Zwar teilt das BMF mit, dass die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung der Lieferung des leistenden Unternehmers unberührt bleibe. Allerdings legt seine Begründung nahe, dass die Vorsteuer-Vergütung mit der Beurteilung der Rechtslage beim leistenden Unternehmer verknüpft sein könnte. Denn das BMF teilt mit Blick auf den leistenden Unternehmer mit, dass die Steuerschuld nach § 14c Abs. 1 UStG dann eingreife, wenn feststehe, dass beim liefernden Unternehmer die materiellen Voraussetzungen der Ausfuhrlieferung und innergemeinschaftlichen Lieferung vorlägen. Damit ist – abgesehen von Fällen, in denen der vorgesehene Nachweis ordnungsgemäß geführt wird und die das BMF im Schreiben nicht eigens behandelt – offenbar der sogenannte „Irgendwie“Nachweis gemeint, der dann eingreift, wenn der Nachweis nicht, nicht vollständig oder (zumindest im Falle des Buchnachweises) nicht zeitnah geführt wird. Die Umstände, unter denen der „Irgendwie“-Nachweis zum Tragen kommt, sind dann wohl auch für die Frage maßgeblich, ob eine Vergütung der Vorsteuer erfolgen kann. Sowohl die Richtlinie 2008/9/EU als auch – für Vergütungsanträge von Drittlandsunternehmern – die Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie legen jedoch fest, dass die Vorsteuer auch dann nicht im Vorsteuer-Vergütungsverfahren erstattet werden könne, wenn eine Steuerbefreiung „möglich“ sei. Das BMF scheint sich darauf nicht stützen zu wollen. Sollte das doch der Fall sein, wäre eine Vergütung wohl nur in Fällen möglich, in denen nicht feststeht, dass die materiellen Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorliegen, und die Steuerbefreiung auch nachträglich nicht mehr hergestellt werden kann. Fundstelle: BMF-Schreiben vom 16. Februar 2016, abrufbar unter www.bundesfinanzministerium.de 5 PwC BMF trifft neue Regelungen zur Mindestbemessungsgrundlage Die sogenannte Mindestbemessungsgrundlage sieht vor: Wenn Unternehmer Leistungen an bestimmte nahestehende Personen erbringen und dafür einen Preis verlangen, der – vereinfacht ausgedrückt – unter den Einstandskosten liegt, kommt es für die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer nicht auf das Entgelt an, sondern auf die Einstandskosten. Damit soll vor allem verhindert werden, dass die Steuerlast manipuliert wird, weil der Abnehmer nicht oder nicht in vollem Umfang vorsteuerabzugsberechtigt ist. Das gilt aber nicht unter allen Umständen: Die Vorschrift soll Steuerhinterziehung und Steuerumgehung verhüten und hat sich darum auch auf Fälle zu beschränken, in denen auch eine entsprechende Gefahr droht. Bereits 1997 hatte der Europäische Gerichtshof (EuGH) entschieden: Liegt der marktübliche Preis für eine Leistung unter den Einstandskosten, liegt keine Steuerumgehung vor, die Mindestbemessungsgrundlage ist nicht anwendbar. Der Gesetzgeber hat die Vorschrift im Jahr 2014 mit dem „KroatienGesetz“ entsprechend angepasst. Nun ergänzt das BMF die im UmsatzsteuerAnwendungserlass schon vorgesehene Regelung (insbesondere) mit einer Definition des marktüblichen Entgelts. Nachdem der Bundesfinanzhof in einigen Urteilen entschieden hat, dass die Mindestbemessungsgrundlage auch in Fällen nicht zur Anwendung kommen darf, in denen sich die Bemessungsgrundlage und somit die Höhe der Steuer nicht auf das Steueraufkommen auswirken kann (siehe Ausgabe 8 der Umsatzsteuer-News vom August 2014), wird der Umsatzsteuer-Anwendungserlass auch in dieser Hinsicht geändert. Das Bundesfinanzministerium (BMF) definiert den marktüblichen Preis als den gesamten Betrag, den ein Leistungsempfänger an einen Unternehmer unter Berücksichtigung der Handelsstufe zahlen müsste, um die betreffende Leistung zu diesem Zeitpunkt unter den Bedingungen des freien Wettbewerbs zu erhalten. Dieser Grundsatz ist, wie das BMF ausführt, auch auf die Vermietung von Wagen an Arbeitnehmer anzuwenden. Sonderkonditionen für besondere Personengruppen – das BMF nennt hier besondere Gruppen von Kunden sowie die Arbeitnehmer und Führungskräfte anderer Arbeitgeber – wirkten sich auf das marktübliche Entgelt nicht aus. Dasselbe gelte für im Einzelfall gewährte Zuschüsse. Der Unternehmer hat dem BMF zufolge darzulegen, dass ein marktüblicher Preis vorliege und dass er geringer sei als die Mindestbemessungsgrundlage. Hierzu gibt das BMF eine Anzahl von Beispielen. Schließlich ändert das BMF den Umsatzsteuer-Anwendungserlass dahin, dass die Mindestbemessungsgrundlage bei Leistungen an einen zum vollen Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmer (wozu das BMF nähere Ausführungen trifft) keine Anwendung findet, wenn der vom Leistungsempfänger in Anspruch genommene Vorsteuerabzug keiner Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG unterliegt. Dies soll dann der Fall sein, wenn die bezogene Leistung der Art nach keinem Berichtigungstatbestand des § 15a UStG unterfällt. Damit ist die vom EuGH 1997 postulierte Einschränkung aber wohl auch weiterhin nicht ausgeschöpft. So könnte man sich auf den Standpunkt stellen, dass die Regelung der Mindestbemessungsgrundlage noch konsequenter als Ausnahmeregelung zu verstehen sein müsste und somit bereits dann nicht zur Anwendung gelangen würde, wenn vernünftige außersteuerliche Gründe für den zu niedrig angesetzten Preis nachgewiesen werden können. Dann könnten auch andere Fälle denkbar werden, in denen zwar ein Preis unter den Einstandskosten und sogar dem marktüblichen Entgelt verlangt wird, in denen die Mindestbemessungsgrundlage mangels Steuerumgehung aber nicht anzuwenden ist. Solche Fälle sind im Umsatzsteuer-Anwendungserlass allerdings auch weiterhin nicht vorgesehen. Fundstelle: BMF-Schreiben vom 23. Februar 2016, abrufbar unter www.bundesfinanzministerium.de 6 PwC Aus dem Ausland China: Einführung der Mehrwertsteuer wird zum 1. Mai 2016 abgeschlossen Bereits seit einer Reihe von Jahren führt China schrittweise ein Mehrwertsteuersystem ein, das die bisherige Business Tax ersetzt. Auf ein offenbar erfolgreiches Pilotprojekt folgte die Ausweitung auf weitere Provinzen, danach wurde der Anwendungsbereich der Steuer auf immer weitere Branchen ausgedehnt. Nach einer Äußerung des chinesischen Ministerpräsidenten Li Keqiang von Anfang März soll die Einführung der Mehrwertsteuer zum 1. Mai 2016 abgeschlossen werden, indem zu diesem Zeitpunkt auch Bauleistungen, Grundstücksleistungen, Finanz- und Verbraucherdienstleistungen der Mehrwertsteuer unterworfen werden. Das entsprechende Regelwerk wurde noch nicht veröffentlicht, und es ist auch noch nicht bekannt, wann das der Fall sein wird. Das könnte bedeuten, dass Steuerpflichtige der betreffenden Branchen nur wenig Zeit zur Verfügung stehen wird, sich auf die Umstellung vorzubereiten. Steuerpflichtige der genannten Branchen sollten daher Vorkehrungen treffen, sich ohne allzu viel vermeidbare Verzögerung über Details der Einführung zu unterrichten, sobald sie verfügbar sind. Norwegen: Nullsatz für Nachrichtenmedien Wie bereits in Ausgabe 6 der Umsatzsteuer-News vom Juni 2015 berichtet, plante Norwegen eine Gleichbehandlung aller Nachrichtenmedien in Hinblick auf den Steuersatz. Die zunächst noch ausstehende Genehmigung der Maßnahme durch die EFTA-Überwachungsbehörde liegt nun vor. Die neue Steuerbefreiung gilt bereits seit dem 1. März 2016; eine Verwaltungsanweisung wird in Kürze erwartet. Der Anwendungsbereich der Steuerbefreiung soll aber mit den Angaben übereinstimmen, die sich aus der seinerzeit an die EFTA-Behörde gerichteten Mitteilung ergaben. Puerto Rico: Einführung einer Mehrwertsteuer aufgeschoben Puerto Rico hatte die Einführung einer Mehrwertsteuer zunächst für den April 2016 vorgesehen. Das Vorhaben wurde nun auf den Juni 2016 verschoben. 7 PwC Ihre Ansprechpartner Frank Gehring Düsseldorf +49 211 981-2771 [email protected] Mónica Azcárate Frankfurt +49 69 9585-6111 [email protected] Martin Diemer Stuttgart +49 711 25034-1258 [email protected] Franz Kirch Köln +49 221 2084-459 [email protected] Bestellung und Abbestellung Wenn Sie den PDF-Newsletter Umsatzsteuer-News bestellen möchten, senden Sie bitte eine leere E-Mail mit der Betreffzeile “Bestellung” an: [email protected]. Wenn Sie den PDF-Newsletter Umsatzsteuer-News abbestellen möchten, senden Sie bitte eine leere E-Mail mit der Betreffzeile “Abbestellung” an: [email protected]. Die Beiträge sind als Hinweise für unsere Mandanten bestimmt. Für die Lösung einschlägiger Probleme greifen Sie bitte auf die angegebenen Quellen oder die Unterstützung unserer Büros zurück. Teile dieser Veröffentlichung/Information dürfen nur nach vorheriger schriftlicher Zustimmung durch den Herausgeber nachgedruckt und vervielfältigt werden. Meinungsbeiträge geben die Auffassung der einzelnen Autoren wieder. © März 2016 PricewaterhouseCoopers Aktiengesellschaft Wirtschaftsprüfungsgesellschaft. Alle Rechte vorbehalten. “PwC” bezeichnet in diesem Dokument die PricewaterhouseCoopers Aktiengesellschaft Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, die eine Mitgliedsgesellschaft der PricewaterhouseCoopers International Limited (PwCIL) ist. Jede der Mitgliedsgesellschaften der PwCIL ist eine rechtlich selbstständige Gesellschaft. 8 PwC
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