デジタルビジネスに新たな課題：国際税制改革による税務および

News Flash
China Tax and Business Advisory
デジタルビジネスに新たな課題：国際税制
改革による税務およびコンプライアンスの
負担増大の可能性
January 2015
Issue 2
概要
2014 年 9 月 16 日、経済協力開発機構（以下「OECD」）は、税源侵食と利益移転（以下「BEPS」）行動計画に
関しデジタル経済がもたらす税務上の課題にいかに対処するかについて報告書（以下「当該報告書」）を発表し
ました。202 ページにおよぶ当該報告書は各国がどのように一連の問題を解決するかについて最終結論を出
していませんが、デジタル経済が浮き彫りにする広範囲な税務上の課題を特定し、複数の方策（以下に詳述）を
提案しています。
今後、中国の政策がどのように変化するかは不透明ですが、全ての納税者（伝統的なビジネスモデル、デジタ
ル上のビジネスモデルあるいは両者の組合せを含む）は自身のビジネスモデルにおける潜在的な影響につい
て細心の注意を払う必要があります。
詳細内容
提案された対応策と潜在的な
影響
当該報告書では、一般的にデジ
タル経済だけを別の領域として特
定するのは難しいため、デジタル
経済のみを対象とした税務ルー
ルの構築には問題があることを
認めています。正確には現代の
情報伝達技術の利用が「デジタ
ル」面の税務問題を引き起こして
いる可能性があることが示唆され
ています。さらに当該報告書は、
現代のビジネス慣行に対処でき
るよう国際税務ルールを時勢に
あったものにするための方策に
ついて概説しています。これら方
策と潜在的な影響について下記
に詳細に取り上げます。
恒久的施設（PE）適用免除に
対する修正
デジタル空間における重大な実
在性を基盤とした新しい関連性
従来のビジネスモデルで補助的
なものと考えられていた配送等の
活動は、今日では既に主要な機
能となっていると言えるでしょう。
提案された方策では、補助業務
の PE 適用免除について修正ま
たは削除することを示唆していま
す。
この方策は、限られた実質的存
在しか必要としない企業が中核
ビジネスを手がける際に実施す
る「完全に実体を伴わないデジタ
ル空間上の活動」を対象としてい
ます。例えば、ある国でソフトウェ
アプロバイダが自社製のデジタ
ル財を配布するために自らの販
売用ウェブサイトを保有している
と仮定し、当該国の顧客が当該
サイトからそのデジタル財をダウ
ンロードという形式で購入したとし
ます。この場合、当該国において
そのプロバイダが「デジタル空間
における重大な実在性」を維持し
ていると税務当局に判断されれ
ば、“関連性”に基づき利益が課
税対象となる可能性があります。
恐らくこの点について、いくつか
のデジタルビジネスが対象になる
と考えられます。例としてマーケ
ティング活動を行う事業者や顧客
の所在国で倉庫を保有したり配
送業務を行う小売業者等が挙げ
られます。多国籍企業が他国の
施設や事業所を利用し保管・展
示・配送・購入・情報収集を実施
することは珍しくはありません。こ
れらの活動は一般的に現行の租
税条約で保護されており、PE の
構成要素とは見なされません。も
しこのような方策が採用され PE
認定の例外範囲を狭めるような
ことがあれば、より多くのデジタ
ルビジネスに一層重大な影響を
与えることになるでしょう。
この方策には、デジタル技術を利
用しているか否かによって、同一
業界で同様な事業を営む企業に
とって課税結果が異なってくる可
能性をはらんでいます。従って
「完全に実体を伴わないデジタル
空間上の活動」と「デジタル空間
における重大な実在性」をどう明
確に定義するか更なる検討が求
められます。
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重大な実在性による PE の代替
この方策は、現在の PE 概念にとって画
期的な変更になります。これは企業が事
業を営むある国において、当該企業とそ
の顧客との間の関係および当該国にお
ける当該企業の実質的な存在を複合的
なテスト基準に照らし合わせて評価する
ものです。これが採用された場合、デジタ
ル経済下で頻繁に見られる事業活動は
源泉徴収される可能性があります。例え
ば、ある国において現地語で運営するウ
ェブサイトを通じた販売や当該国内での
配送等が該当します。
従って、オンライン販売・インターネット広
告・アプリケーションストア・クラウドコンピ
ューティング等いくつかの新しいビジネス
モデルは将来的に源泉課税の対象にな
る恐れがあります。
デジタル取引に関する源泉税
現行の PE 規定では、e-コマースプロバ
イダは相当な経済活動を行いながらも、
事業の所在地において実質的な存在が
ないため課税の対象外となることがあり
ます。しかしこの対応策として、当該地域
（源泉国）の居住者から当該プロバイダ
へのデジタルグッズやサービスに対する
特定の支払いを源泉税の対象にする方
策が提案されました。
他の方策と比べると、これは税務当局に
とって実施が容易だと考えられます。しか
し、ここで懸念されるのは、これまで源泉
税の対象外であった広義の「従来型」の
商業までもが源泉課税の対象になるかも
しれないということです。例えばソフトウェ
ア製品・音楽ディスク・映画等の全てのデ
ジタル財に対する支払いがこれに相当し
ます。さらに当該報告書に記載されてい
るように、取引上の義務や個人顧客に対
する税金徴収の実用性等この提案内容
に関して考慮すべき様々な要素が存在
するため、この方策の実現には大変な困
難が伴うでしょう。
情報量または“ビット”税の導入
この方策は、ボリューム（バイト数等）に
よるウェブサイトの使用量よって課税する
ことを提案しています。OECD は情報量
による課税に関して企業所得税から税額
の控除が可能であるとしていますが、ほ
とんどのビジネスにおいてインターネット
にアクセスすることは必要不可欠である
2
ため納税者にとって大きな負担となるで
しょう。
における支払いに係る税効果にも影響
が出てくるでしょう。
低価値商品の輸入に対する付加価値税
（VAT）免除の廃止
中国のポジション
多くの管轄地域では、管理費とコンプライ
アンス負担削減のために低価値商品の
輸入に対して VAT を免除しています。こ
の様な輸入―例えば e-コマースプラット
フォームにおける取引で発生する商品配
送等―はデジタル経済において急激に
拡大しています。当該報告書では、多く
の税務当局が VAT 免除基準の再検討
によって恩恵を受けることができ、また徴
税手続きの効率化によって VAT 免除基
準の引き下げを促進し、それに伴い課税
収入の向上が期待できると述べられてい
ます。
遠隔地から消費者へデジタルサービスを
提供する場合の VAT の問題
当該報告書ではグローバルバリューチェ
ーンにおける市場の需要と個人データの
重要性を確認しています。それゆえ、中
国が自国の巨大な市場と膨大な個人デ
ータを考慮し、強くこのプロジェクトを支持
することは、これまでの中国政府の行動
から考えて当然と言えるでしょう。中国国
家税務総局は、デジタル経済のグローバ
ルバリューチェーンにおいて中国が税収
の公正な取り分を受けとるべきであると
公式に表明しました。また、中国は自国
への税収配分を正当化する国際ルール
に完全に移行する前に、国内法―特に
企業所得税の源泉制度―およびデジタ
ル環境下における管理施行能力に対し
修正が必要となる事項を考慮する必要
があります。
ある一国においてその国の非居住者で
ある e-コマースサプライヤーが同国内で
販売を実施するケースについて、複数の
OECD 加盟国が VAT 登記の提案を表
明しています。しかし OECD はこの提案
に対して、必ずしも消費者所在国で経済
利益が存在する訳ではなく、また当該サ
プライヤーと税務当局にとって管理の手
続きが煩雑になるであろうとの認識を示
しています。そのため、この方策は VAT
登記スキームとその適用基準を簡略化し、
コンプライアンス負担を最小化することを
提言しています。また当該報告書では、
徴税と税務監査の強化を促進するため
の国際間協力および情報共有枠組の改
善を要請しています。
重要点
今後の動向
デジタル経済に関する当該報告書は、
BEPS 協議に参加する OECD 加盟国に
即時の行動を強制するものではありませ
ん。しかし納税者は今後の動向に注意し、
本稿で取り上げた一連の課題がもたらす
潜在的な税務とコンプライアンスの負担
増大に細心の注意を払う必要があります。
デジタル経済における BEPS 行動計画
は単独で実行されるものではありません。
ここで取り上げた問題の解決策は PE 認
定の人為的な回避や移転価格のような
その他の BEPS 行動計画作業部会の具
体的な措置にも依拠します。
また当該報告書では、新しい情報伝達技
術（例えばクラウドコンピューティングや
3D プリンティング）により発生するサービ
ス費用やロイヤルティ費用等の様々な支
払いの位置付けも OECD デジタル経済
作業部会で検討すべきであると提言して
います。そのため新しいビジネスモデル
当該報告書の提言を基に、デジタルビジ
ネスの実体が特定管轄地域と密接な“関
連性”があるとみなされる限り、納税者は
当該ビジネスを運営する全ての管轄地
域で税務登記と税務申告を要求されるか
もしれません。源泉国の税率が比較的高
ければ、グループの税負担はそれに応じ
て上昇するでしょう。さらに、もし異なる管
轄地域で利益配分と税負担について異
なる解釈が存在する場合は租税紛争が
発生する可能性も否定できません。また
多国籍企業にとって二重課税のリスクが
発生することにも留意する必要がありま
す。
注釈
1.
デジタル経済とその税務上の課題に関
する中国の見解については、弊社 News
Flash 2014 年 21 号および 23 号をご参
照ください。
PwC
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China Tax and Business Advisory
お問い合わせ
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Team までお気軽にご連絡ください。
Amy Cai
Tel: +86 (21) 2323 3698
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Based on our rich and deep experience with a strong clientele in technology-related industries, PwC’s Technology-Related
Tax Service Team appreciates their particular needs for tax services in China. We have specialists to provide tax advisory
and compliance services to this special group of clients, in particular to assist in assessing and applying for the technologyrelated tax incentives offered in the Chinese tax regulations; and planning and resolving challenging tax uncertainties.
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China Tax and Business Advisory
International tax reform may
bring higher tax and compliance
burden for digital business
January 2015
Issue 2
In brief
The Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD) released its recommendations
regarding Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) Action Plan for addressing the tax challenges of the
digital economy (the Report) on 16 September 2014. The 202-page Report does not come to a final
conclusion on how states should resolve the issues, but it identifies the broader tax challenges raised by
the digital economy and comes up with a number of potential options to address them.
Although there are uncertainties on how the policy is going to change, all taxpayers (whether they have a
traditional business model, a digital business model or a combination of both) should pay close
attention to the development and realise the potential impact to their business models.
In detail
Proposed options and
potential influences
In general, the Report confirms
the view that it may be
problematic to design tax rules
exclusive for the digital
economy because of the
difficulties in identifying it as a
separate sector. Rather, it is the
potential use of modern
information and
communications technology by
all businesses that seems to
raise ‘digital’ tax issues.
Nevertheless, the Report
outlines potential options to
update the current
international tax rules to cope
with modern business practices.
These options and their
potential influences are
analysed in the following
paragraphs.
Modifications to the
exemptions from permanent
establishment (PE) status
Some activities previously
considered to be preparatory or
auxiliary in conventional
business models, such as
delivery, may have become core
functions of businesses
nowadays. This option suggests
revising or even removing the
preparatory or auxiliary
exceptions for PE.
This would presumably be
relevant to some digital
business, e.g. those carrying out
marketing activities, or retailers
that have warehouse or delivery
in the country of customers, etc.
It is not uncommon that
multinational enterprises
(MNEs) use the facilities or
offices in another country for
storing, displaying, delivering
its goods, purchasing goods or
collection of information. Those
activities are generally under
treaty protection and would not
be considered as constituting a
PE. Obviously, the proposed
change that narrows the scope
of exception would potentially
have a more significant impact
on wider business.
A new nexus based on
significant digital presence
This option only targets “fully
dematerialised digital activities”
of an enterprise that requires
very limited physical presence
when carrying out its core
businesses. For example, a
software provider owns a sales
website to distribute its
products. Customers can log on
the website to purchase and
download the product online. It
suggests that if such an
enterprise maintains a
“significant digital presence” in
a country, that country could
tax the profits based on the
nexus.
This proposed approach
requires further study on how
to clearly define “fully
dematerialised digital activities”
and “significant digital
presence”. This option may
result in different tax
consequences depending on
whether the enterprise uses
digital technology to carry on
the same business.
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News Flash — China Tax and Business Advisory
Replacing PE with significant
presence
internet has been indispensable for
most businesses.
This option is a revolutionary change
to the current PE concept. It sets forth
combined test criteria to examine an
enterprise’s relationship with
customers located in a country and
some physical presence in that country.
Some business activities that are
frequently used under digital economy
may result in source taxation, e.g.,
selling goods through a website in
local language, offering delivery in that
country, etc.
Removing VAT exemptions on the
import of low value goods
Some new business models such as
online retailing, internet advertising,
internet app store, and cloud
computing are likely to be liable to
source tax under this option.
To reduce administration and
compliance costs, many jurisdictions
operate a VAT exemption on the
import of low value goods. The levels
of such imports, e.g, delivery of goods
from deals on e-commerce platforms,
have grown exponentially in the digital
economy. The Report states that many
tax authorities would benefit from the
review of the thresholds of these VAT
exemptions, and that improving the
efficiency of the tax collection
mechanisms could help the tax
authorities to lower the threshold and
increase their tax revenues.
Withholding tax on digital
transactions
VAT on remote digital supplies to
consumers
Under current PE rules it is possible
for an e-commerce provider to
undertake substantial economic
activity in a territory in which it has no
physical presence, without being taxed
there. It is proposed that certain
payments made by residents of that
territory to such providers, for digital
goods or services, be subject to a
withholding tax.
Several countries have announced
proposals for the VAT registration of
non-resident e-commerce suppliers
making sales in their territories. But as
there is no economic benefit to these
countries, the OECD recognises that
these requirements are likely to be
administratively onerous for both
suppliers and tax administrations. The
recommendation is that countries
should consider the introduction of
simplified registration schemes and
thresholds to minimise the compliance
burden. The Report also calls for
improving international co-operation
and information-sharing among
countries to facilitate the enforcement
of tax collection and audits.
Compared with other options, this one
seems to be easy to implement by the
tax authorities. However, an
important potential collateral impact
is that withholding tax could be
imposed on broad categories of
‘conventional’ commerce that
previously were not subject to
withholding tax, for example,
payments for software products, music
discs, movies, which are all digital
products. In addition, as noted in the
Report, there are various
considerations that would need to be
taken into account in relation to this
proposal, such as trade obligations,
and the practicalities of collecting such
a tax especially in the case of
individual customers. This would be
highly challenging.
Introducing a bandwidth or ‘bit’
tax
This option is proposed to impose a
tax on websites’ usage by volume (i.e.
the number of bytes). Although OECD
suggests that the proposed bandwidth
tax would be creditable against
corporate income tax, it would be very
burdensome for taxpayers as access to
5
China’s position
The Report confirms the importance
of market demand and personal data
in the global value chain. So there is
no surprise that China strongly
supports this project considering
China’s big market and vast personal
data. The State Administration of
Taxation has openly stated that China
should receive its fair share of tax in
the global value chain of the digital
economy.1 Before the ultimate
international rule changes that could
justify more tax revenue to be
allocated to China, China also needs to
consider the possible change in its
domestic legislation, especially
sourcing rules under the corporate
income tax regime, as well as its
capability on administration and
enforcement in the digital
environment.
The takeaway
Based on the recommendations
proposed in the Report, taxpayers in
digital business will probably be
requested to make tax registration and
file tax returns in all jurisdictions that
it carries on the digital business as
long as their connections with that
jurisdiction are deemed to be close
enough. If the source country has a
relatively high tax rate, entire tax
burdens for the group will probably
increase accordingly. Moreover, tax
disputes may also arise if different
jurisdictions have different
interpretations on profit allocation
and determination of tax liability. This
may also raise double taxation risks
for MNCs.
Future developments
The BEPS Action Plan on digital
economy is not a standalone action.
Solving these problems also relies on
specific remedies to be considered by
other BEPS workstreams, such as
artificial avoidance of PE and transfer
pricing measures.
A new suggestion in the Report is that
work force of the OECD should
consider the characterisation of
various payments (e.g. service or
royalty) arising in the new information
and communication technology
enabled world (a couple of examples
are given in the report, namely Cloud
computing and 3D printing). This will
also affect tax consequences of the
payments under new business models.
Although the OECD report on digital
economy will not cause immediate
actions among the BEPS participating
states, taxpayers need to pay close
attention to this development and
consider future implication this may
bring to its global value chain and the
potential extra compliance burdens.
Endnote
1.
For more details of China’s positions,
please refer to our News Flash Issue
21 and Issue 23, 2014..
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Let’s talk
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