IRES - Dipartimento delle Finanze

NOVITA’ NORMATIVE IRES
ANNO D’IMPOSTA 2010
Società di capitali
Enti non commerciali
Società di capitali
Modello
Fino al modello relativo al periodo d'imposta 2009, il quadro RS prevedeva due sezioni:
•
sezione I: riservata ai soggetti che redigono il bilancio secondo i principi contabili nazionali;
•
sezione II: riservata ai soggetti che redigono il bilancio utilizzando i principi contabili internazionali
Ias/Ifrs, indipendentemente dalla struttura di bilancio adottata.
A decorrere dal modello Unico 2011 non è più richiesta l'indicazione dei dati di bilancio da parte
dei soggetti che adottano i principi contabili nazionali.
Il quadro RG del Modello Unico SC 2010, relativo all’imposta sostitutiva dei fondi comuni di
investimento immobiliari chiusi, non è più presente in Unico SC 2011 in quanto i relativi dati sono
collocati nella sezione 16 del quadro RQ.
Tremonti ter
L’articolo 5 del decreto legge 78/2009 ha riconosciuto un trattamento fiscale di favore per gli
acquisti di nuovi macchinari e nuove apparecchiature, compresi nella divisione 28 della tabella
ATECO 2007, effettuati sino al 30 giugno 2010.
L'agevolazione consiste nell'escludere da tassazione il 50% del valore degli investimenti in
macchinari ed apparecchiature ed operativamente, in sede di dichiarazione dei redditi, viene
esplicitata una variazione in diminuzione.
Il beneficio deve essere fruito esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui
redditi dovute per il periodo d'imposta di effettuazione dell’investimento e, quindi, se effettuato nel
2010, non rileva nella determinazione degli acconti dovuti per i periodi d'imposta 2010 e 2011.
Nella nozione di nuovi macchinari e nuove apparecchiature si intendono compresi, qualora oggetto
del medesimo investimento complessivo, i componenti o le parti indispensabili per il
funzionamento degli stessi, ancorché non inclusi nella divisione 28 (ad esempio, computer e
programmi di software che servono a far funzionare i macchinari e le apparecchiature), che ne
costituiscono dotazione.
Se il bene nuovo è “complesso”, in quanto costituito solo in parte da beni di cui alla divisione “28”,
l’agevolazione spetta nei limiti del costo riferibile a questi ultimi beni, purché oggettivamente
individuabili.
La Circolare 12/E/2010 ha chiarito che per la determinazione del costo dei beni agevolabili è
necessaria la separata indicazione del costo in fattura oppure una dichiarazione rilasciata dal
cedente del bene che indichi il costo dei beni agevolabili che fanno parte del bene complesso.
2
La detassazione può essere cumulata con altre misure di favore a meno che le norme disciplinanti le
altre misure non dispongano diversamente1.
Non è invece cumulabile con la detrazione del 55% spettante per le spese di riqualificazione
energetica.
L'incentivo è revocato nel caso in cui l'imprenditore ceda a terzi o destini i beni oggetto degli
investimenti a finalità estranee all'esercizio di impresa, prima del secondo periodo di imposta
successivo all'acquisto oppure nel caso in cui i beni oggetto degli investimenti siano ceduti a
soggetti aventi stabile organizzazione in Paesi non aderenti allo Spazio economico europeo.
Nei casi di revoca, il reddito imponibile relativo all'esercizio in cui si verifica la dismissione deve
essere aumentato sulla base del corrispettivo dei beni ceduti o del valore normale dei beni destinati
a finalità estranee all'esercizio dell'impresa. In dichiarazione andrà effettuata una variazione in
aumento pari al minore tra il corrispettivo o il valore normale del bene e la quota parte
dell'originaria variazione in diminuzione riferibile all'acquisto del medesimo bene.
Bonus capitalizzazione
Al fine di favorire l’immissione di nuove risorse da destinare all'attività di impresa, l’articolo 5,
comma 3-ter del D.L. n. 78/2009 ha previsto la deducibilità dal reddito d’impresa del 3% degli
aumenti di capitale (fino ad € 500.000)
posti in essere da persone fisiche mediante conferimenti
perfezionati entro sei mesi dalla data2 di entrata in vigore della legge di conversione.
La deduzione è fruibile per il periodo di imposta in corso alla data di perfezionamento dell’aumento
di capitale e per i quattro periodi di imposta successivi.
La Circolare 53/E/2009 ha chiarito che l’agevolazione è rivolta a tutte le società di capitali e tutti i
soggetti costituiti in forma societaria sottoposti alla disciplina delle società di capitali (ad esempio le
società cooperative) indipendentemente dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione
aziendale e dal regime contabile adottato.
La disposizione non prevede alcun requisito di esistenza del soggetto alla data di entrata in vigore
della legge; quindi possono fruire dell’agevolazione anche le società costituitesi dopo tale data,
purché entro 6 mesi dall’entrata in vigore della legge (costituite fra il 5/8/09 e il 5/2/2010).
In UNICO SC 2011 trova rilievo sia l’aumento di capitale perfezionato nel corso del 2009, la cui
prima quota delle cinque di detassazione è stata già fruita dalla società conferitaria nella precedente
dichiarazione, sia quello perfezionato nel corso del 2010 fino alla scadenza del 5 febbraio 2010.
1
E’ il caso del credito d’imposta per le aree svantaggiate di cui all'art. 1, comma 271-279 della legge n. 296/2006 e del
credito d’imposta attività ricerca e sviluppo di cui all'art. 1, comma 280-284 della legge n. 296/2006.
2
La Legge n. 102/2009 di conversione del D.L. n. 78/2009 è entrata in vigore il 5 agosto 2009.
3
Nel calcolare il rendimento dell’aumento del capitale agevolabile, occorre verificare che lo stesso
sia mantenuto alla chiusura di ciascun esercizio successivo a quello con riferimento al quale la
detassazione compete.
Nel rigo RF50, colonna 3 deve essere indicato l’importo escluso da imposizione per gli aumenti di
capitale perfezionati nel periodo d’imposta precedente ed in quello oggetto della dichiarazione.
Nel rigo RS104 nella colonna 1 va indicato l’ammontare agevolabile pari all’aumento di capitale
perfezionato dal 1° gennaio 2010 ed entro il 5 febbraio 2010, ed in colonna 2 l’importo deducibile
dal reddito d’impresa pari al 3 per cento di quanto riportato in colonna 1.
Tremonti quater
Il cosiddetto “decreto incentivi” (D.L. 40/2010) ha introdotto varie modalità di sostegno ai settori
maggiormente colpiti dalla crisi economica. Per quanto concerne i settori del tessile e della moda in
generale, è stato introdotto un incentivo fiscale specifico sottoforma di detassazione del reddito
d’impresa relativamente a determinati investimenti effettuati dall’esercizio successivo a quello in
corso al 31 dicembre 2009 sino alla chiusura di quello in corso al 31 dicembre 2010.
Più precisamente si tratta degli investimenti in attività di ricerca industriale e di sviluppo
precompetitivo finalizzate alla realizzazione di campionari.
I costi rientranti nel beneficio fiscale sono quelli di seguito elencati:
•
lavoro del personale interno (stilisti e tecnici) impiegato nella attività di ideazione e realizzazione dei
prototipi;
•
prestazioni dei professionisti (stilisti, altri consulenti esterni, etc);
•
materie prime e materiali di consumo connessi alla attività di ideazione e realizzazione dei prototipi;
•
lavorazioni esterne connesse alle attività di ideazione e realizzazione dei prototipi;
•
attrezzature tecniche specifiche (computer e software dedicato, macchinari), nella misura e per il
periodo in cui sono utilizzati per l’attività di ideazione e realizzazione dei prototipi;
•
i fabbricati e i terreni3 esclusivamente per la realizzazione dei laboratori utilizzati, nella misura e per
il periodo in cui sono destinati alle fasi di ideazione e realizzazione dei prototipi;
Il Direttore dell’Agenzia delle Entrate, con il Provvedimento del 12 settembre 2010, ha approvato
uno specifico modello CRT da utilizzare per comunicare i dati relativi agli investimenti realizzati
dalle imprese appartenenti ai settori del tessile e della moda, che intendono fruire dell’agevolazione.
Per la fruizione dell’agevolazione non rileva l’ordine di invio delle domande, in quanto le risorse
disponibili sono state ripartite pro-quota4; si è quindi evitato il meccanismo del “click day”
utilizzato per il credito d’imposta R&S ex L.296/2006.
3
rimane comunque non ammissibile il costo relativo ai terreni.
4
L’impresa deve comunque verificare che l’ ottenimento di tale agevolazione non comporti il
superamento del limite di aiuti di Stato di € 500.000 nel triennio 2008-2010, al lordo delle imposte
dovute.
Deducibilità degli interessi passivi e oneri finanziari
Da un punto di vista grafico il “prospetto interessi passivi non deducibili” di Unico SC 2011
contiene una sola novità rispetto a quello di Unico SC 2012: la nuova colonna 3 nel rigo RF120,
dove indicare l’eccedenza di Rol riportabile per i contribuenti assoggettati alla cosiddetta “Robin
Tax”.
Il 2010 è infatti il terzo anno di applicazione della norma sugli interessi passivi introdotta con la
Finanziaria 2008 e disciplinata dall'articolo 96 del Tuir. Essa stabilisce5 che l'ammontare degli
interessi passivi è deducibile dal reddito in ciascun periodo d'imposta fino a concorrenza degli
interessi attivi e l'eventuale parte eccedente è deducibile solo fino al limite del 30% del Rol
(risultato operativo lordo della gestione caratteristica6).
L’articolo 96, comma 1, ultimo periodo, del Tuir prevede che «la quota del risultato operativo
prodotto a partire dal terzo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007,
non utilizzata per la deduzione degli interessi passivi e degli oneri finanziari di competenza, può
essere portata ad incremento del risultato operativo lordo dei successivi periodi d’imposta». Dunque
dal periodo d’imposta 2010 è consentito, riportare agli esercizi successivi, senza alcun limite
temporale il Rol maturato in un determinato periodo di imposta e nello stesso non utilizzato in
quanto eccedente la differenza tra gli interessi passivi e attivi di periodo.
Fino al periodo d’imposta in vigore al 31.12.2009 l’eventuale eccedenza degli interessi passivi
rispetto agli interessi attivi era deducibile fino a concorrenza dell’importo di 5.000 € per il 2009 e
10.000 € per il 2008. Nella circolare n. 19/E/2009 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che i 5.000 €
di franchigia (10.000 per il 2008) non dovevano essere portati ad incremento del 30% del Rol ma
dovevano essere assunti come importo direttamente deducibile in termini di interessi.
Conseguentemente, la deducibilità degli interessi passivi era garantita sino a concorrenza degli
interessi attivi e, in secondo luogo, per l'importo forfetariamente assunto. Dal 2010 l'ammontare
deducibile degli interessi passivi, non può contare su alcuna franchigia.
4
la dimensione della detassazione è stata definita pari al 25,19 per cento, sulla base del rapporto fra le risorse
stanziate, corrispondenti a 70 milioni di euro, e il risparmio d'imposta complessivamente richiesto dai contribuenti.
Conseguentemente la deduzione dal reddito d'impresa non dovrà comportare un risparmio d'imposta effettivo (comprese
le addizionali regionale e comunale, quando applicabili) superiore all'importo risultante dall'applicazione di tale
percentuale.
5
Si ricorda che sono esclusi da tale disciplina le banche e gli altri soggetti finanziari indicati nell'articolo 1 del decreto
legislativo 87/1992, per i quali vige una regola diversa di deducibilità degli interessi passivi.
6
Differenza tra il valore della produzione ed i costi (macroclassi A e B del Conto economico) al netto degli
ammortamenti e dei canoni di leasing.
5
Contratto di rete
Il "contratto di rete" è stato originariamente introdotto nell'ordinamento per effetto dei commi 4-ter
e 4-quater dell'articolo 3 del decreto-legge 10 febbraio 2009, n. 5, convertito con modificazioni
dalla legge 9 aprile 2009, n. 33.
Successivamente, l'articolo 42 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito con
modificazioni dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, ha apportato significative novità alla disciplina
civilistica dell'istituto, sostituendo i commi 4-ter e 4-quater dell'articolo 3 del d.l. n. 5 del 2009, e ha
contemporaneamente istituito un'agevolazione fiscale in favore delle imprese aderenti a un contratto
di rete, subordinandone l'efficacia all'autorizzazione della Commissione europea, la quale, con
decisione del 26 gennaio 2011 ha ritenuto che la misura fiscale in esame non costituisca aiuto di
Stato.
Il contratto di rete è un accordo con il quale più imprenditori si impegnano a collaborare al fine di
accrescere, sia individualmente (cioè la propria impresa) che collettivamente (cioè le imprese che
fanno parte della rete), la propria capacità innovativa e la propria competitività sul mercato.
A tale scopo, con il contratto di rete le imprese si obbligano a:

collaborare in forme e in ambiti predeterminati attinenti all’esercizio delle proprie attività;

scambiarsi informazioni o prestazioni di natura industriale, commerciale, tecnica o tecnologica;

esercitare in comune una o più attività rientranti nell’oggetto della propria impresa.
Il contratto può anche prevedere l’istituzione di un fondo patrimoniale e la nomina di un organo
comune incaricato di gestire l’esecuzione del contratto o di singole parti o fasi dello stesso.
Beneficio fiscale
La quota di utili accantonati a riserva gode di un regime di sospensione di imposta, che opera ai soli
fini delle imposte sui redditi (IRPEF ed IRES).
La sospensione si concretizza in una variazione in diminuzione della base imponibile, che si protrae
per tutti gli esercizi successivi sino al verificarsi degli eventi che pongono termine alla
agevolazione.
Beneficiarie dell'agevolazione in esame sono le imprese che sottoscrivono o aderiscono a un
contratto di rete, sia che lo abbiano originariamente sottoscritto, sia che abbiano aderito a un
contratto di rete già esistente, indipendentemente dalla forma giuridica, dalle dimensioni aziendali,
6
dalla tipologia di attività svolta o dal settore economico di riferimento, nonché dalla localizzazione
territoriale7.
Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate prot. n. 2011/31139 del 14 aprile 2011 è
stata approvata la comunicazione (modello RETI) contenente i dati per la fruizione dei vantaggi
fiscali per le imprese appartenenti ad una delle reti d'impresa, unitamente alle relative istruzioni.
La comunicazione deve essere presentata dalle imprese interessate all'Agenzia delle entrate,
esclusivamente in via telematica, in riferimento a ciascuno dei periodi d'imposta interessati
dall'agevolazione, nei termini indicati nel provvedimento citato. Le imprese con esercizio a cavallo
dell'anno solare presentano la comunicazione entro i medesimi termini anche se l'esercizio di
riferimento non è ancora chiuso.
Addizionale per settore energetico attività petrolifere o elettriche.
Il comma 3 dell’articolo 56, della legge n. 99 del 2009, ha elevato dal 5,5 al 6,5% l’addizionale Ires
introdotta dalla “manovra d’estate” 2008 (Dl 112/2008) a carico dei soggetti operanti nel settore
energetico.
La nuova aliquota del 6,5 % trova applicazione a decorrere dal periodo d’imposta successivo a
quello in corso al 15 agosto 2009 (cioè, per i contribuenti con periodo d’imposta coincidente con
l’anno solare, dal 2010).
La maggiorazione Ires si applica solo qualora, nel periodo d’imposta precedente, il contribuente
abbia conseguito ricavi superiori a 25 milioni di euro.
Per chi opera anche in settori diversi da quelli indicati, l’addizionale scatta solo se i ricavi
conseguiti dalle attività petrolifere o elettriche superano il 50% del totale dei ricavi.
Si rammenta come nel caso di tassazioni di gruppo (consolidato e trasparenza), l’addizionale verrà
versata dai singoli componenti del gruppo.
L’articolo 81, comma 18, del decreto-legge n. 112/08 affida all’Autorità per l'energia elettrica e il
gas8 il compito di condurre una “puntuale osservanza” del divieto di traslazione sui prezzi al
consumo della maggiorazione IRES.
7
Sono ammesse sia le imprese residenti, sia le stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di imprese non residenti.
8
Organismo indipendente istituito con la legge 14 novembre 1995, n. 481.
7
Enti non Commerciali
Gli enti non commerciali residenti nel territorio dello Stato e quelli non residenti ed equiparati
assolvono al proprio obbligo dichiarativo ai fini Ires attraverso la presentazione del modello Unico
ENC 2011.
Sono tenuti a presentare tale modello anche gli enti pubblici e privati diversi dalle società e i trust
soggetti all’IRES, eccetto gli organi e le amministrazioni dello Stato, inclusi quelli ad ordinamento
autonomo anche se dotati di personalità giuridica, i comuni, i consorzi fra enti locali, le
associazioni e gli enti gestori di demanio collettivo, le comunità montane, le province e le regioni.
Il modello Unico ENC è utilizzato dalle società ed enti commerciali non residenti, per dichiarare i
redditi prodotti nel territorio Italiano, che non siano già stati oggetto di tassazione a titolo definitivo
o imposta sostitutiva.
Principali novità del modello Unico 2011
Tremonti-ter
L’articolo 5 del DL 78/2009 prevede la possibilità di escludere dalle imposte sui redditi il 50%
degli investimenti in nuovi macchinari ed attrezzature.
Si evidenzia come gli enti commerciali dovranno utilizzare tale agevolazione vada commisurata alla
quota di investimenti riferibili all’attività d’impresa.
Tremonti tessile (anche detta Tremonti-quater)
Nell’ambito della propria attività commerciale non prevalente, anche l’ente non commerciale può
avvalersi del beneficio introdotto dal decreto-legge 25 marzo 2010, n. 40, cioè la detassazione del
valore degli investimenti in attività di ricerca industriale e sviluppo precompetitivo finalizzati alla
realizzazione di campionari, a favore delle imprese che svolgono attività produttive classificabili
nelle divisioni 13 o 14 e 15 e con il codice 32.99.20 della tabella ATECO 2007.
Sono da considerare agevolabili:
•
i costi per il personale, limitatamente a ricercatori e tecnici, purché impiegati nell’attività di ricerca e
sviluppo;
•
i costi per gli strumenti e le attrezzature di laboratorio, nella misura e per il periodo in cui sono
utilizzati per l’attività di ricerca e sviluppo.
•
i costi per fabbricati ed i terreni esclusivamente per la realizzazione di centri di ricerca, nella misura
e per il periodo in cui sono utilizzati per l’attività di ricerca e sviluppo.
•
i costi per i servizi di consulenza, utilizzati esclusivamente ai fini dell’attività di ricerca e sviluppo.
8
•
i costi per le spese generali e quelli sostenuti per l’acquisto di materiali e prodotti, utilizzati per
l’attività di ricerca e sviluppo.
La Tremonti-quater costituisce una detassazione spettante solo ai fini Irpef (Ires) - e non anche Irap
- con le seguenti caratteristiche:
•
è fruibile esclusivamente in sede di versamento del saldo Irpef ed Ires del periodo di effettuazione
degli investimenti;
•
è irrilevante ai fini del calcolo e del versamento degli acconti Irpef ed Ires del periodo d'imposta
successivo, da determinare quindi assumendo l'imposta al lordo del beneficio fiscale;
•
richiede di operare una variazione in diminuzione in sede di determinazione del reddito di impresa
del periodo di competenza degli investimenti;
•
opera indipendentemente dal risultato economico poiché concorre alla determinazione del reddito
imponibile ai fini Irpef ed Ires; l'agevolazione spetta quindi anche in presenza di una perdita.
Contratto di rete
In Unico ENC 2011 trova spazio anche l’incentivo fiscale (DL 78 del 31/5/2010) che prevede un
regime di sospensione d’imposta per quegli utili dell’esercizio che sono accantonati a riserva
oppure destinati alla realizzazione, entro l’esercizio successivo, di investimenti previsti dal
programma di un contratto di rete.
Reddito agrario ed attività connesse
Il decreto ministeriale 5 agosto 2010 ha elencato i beni per i quali, se ottenuti nell’ambito della
attività di manipolazione e trasformazione di prodotti agricoli ricavati prevalentemente dal fondo o
dall’allevamento, il maggior reddito derivante dalla loro lavorazione non è soggetto ad alcuna
tassazione (in quanto incluso nella tariffa catastale delle persone fisiche, società semplici ed enti
non commerciali).
L’articolo 32 del Dpr 917/86 prevede che tali beni siano specificati, ogni due anni, in apposito
decreto ministeriale,. I prodotti che non sono riportati nell’elenco, ma che sono ottenuti nell’ambito
delle attività connesse, possono usufruire di una tassazione forfetaria, secondo cui il reddito è pari al
15% dei corrispettivi registrati ai fini dell’Iva (articolo 56-bis del Dpr n.917/86).
Si segnala l’inserimento di prodotti freschi della panetteria. Quindi anche il pane è considerato
prodotto agricolo quando ottenuto con le farine derivanti dai cereali coltivati prevalentemente nella
azienda agricola. Tale novità amplia il concetto generale di attività connessa, superando, di fatto,
quanto sostenuto nella circolare della Agenzia delle Entrate n. 44 del 15 giugno 2004, in cui si
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fissava il principio che l’attività di trasformazione di prodotti agricoli riguardava i prodotti derivanti
dalla prima trasformazione di prodotti agricoli e non le successive lavorazioni .
Nasce comunque l’esigenza di stabilire il confine tra attività industriale e attività agricola, tenuto
conto che molta produzione industriale deriva dalla produzione agricola e zootecnica.
Nel nuovo elenco vengono inoltre introdotte la produzione della grappa, della birra e del malto.
Si rammenta che le attività di manipolazione, trasformazione, conservazione, valorizzazione e
commercializzazione di prodotti di terzi sono da considerare produttive di reddito agrario solo se
non prevalenti rispetto ai prodotti propri. La mera commercializzazione dei prodotti agricoli non è
considerata attività connessa produttiva di reddito agrario ai sensi dell’articolo 32 del Tuir .
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