GASTOS DEDUCIBLES ACTIVIDADES ECONÓMICAS 23 de Abril de 2015. Alejandro J. Álvaro Ramos Administrador A.E.A.T. Sagunto GASTOS DEDUCIBLES RENTA Consideraciones previas Gastos deducibles Criterios de imputación CONSIDERACIONES PREVIAS Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (Art.27 Ley Renta). El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las Normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva. Para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4.ª de este capítulo. Elementos afectos a la actividad económica art 22 Reglamento IRPF •Necesarios •Utilizados Elementos afectos a la actividad económica art 22 Reglamento IRPF Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes: a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad. b)Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. c)Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma. No se entenderán afectados: 1.º Aquellos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo. 2.º Aquellos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad. Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos: a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías. b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación. c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación. d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales. e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad. A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Vinculados a la actividad económica desarrollada. La deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de correlación con los ingresos, debiendo pues acreditarse que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos. De manera que cuando no exista esa vinculación a la actividad, o bien esa necesidad , no podrían considerarse deducibles. Que se encuentren convenientemente justificados mediante original de factura o documento equivalente. Imputados temporalmente al ejercicio que correspondan. No obstante, el artículo 19.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece una regla especial de imputación de gastos cuando el contribuyente por error contabiliza gastos en ejercicios posteriores a aquel en que se producen, permitiendo su deducción fiscal, una vez contabilizados, en el propio ejercicio de su contabilización. Ahora bien, la utilización de dicha regla está condicionada a que su aplicación no determine una menor tributación de la que hubiera correspondido de imputar dichos gastos a los períodos en que se devengaron. De producirse tal circunstancia, el artículo 19.3 de la LIS obliga a efectuar la imputación del gasto al período de su devengo, con independencia del momento de la contabilización. Estén contabilizados o registrados en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, siempre que determinen su rendimiento neto en estimación directa en cualquiera de sus modalidades. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Consumos de explotación. Son bienes inventariables. Solamente es gastos el consumo (Existencia inicial+Compras-Existencia final). Criterio FIFO o Coste Medio. Sueldos y Salarios. Debe coincidir con el modelo 190 –parte trabajadores- Especialidades en el IRPF de las prestaciones de trabajo entre miembros de la misma unidad familiar (Art. 30.2.2ª Ley IRPF).Tienen la consideración de gasto deducible las retribuciones satisfechas a otros miembros de la unidad familiar del titular, siempre que se cumplan todos los requisitos siguientes: - Que el cónyuge o los hijos menores trabajen habitualmente y con continuidad en las actividades empresariales o profesionales desarrolladas por el titular de las mismas. - Que el cónyuge o el hijo menor del titular de la actividad convivan con este último. - Que exista el oportuno contrato laboral, de cualquiera de las modalidades establecidas en el Estatuto de los Trabajadores y demás disposiciones de desarrollo. - Que exista afiliación del cónyuge o hijo menor al régimen correspondiente de la Seguridad Social. La DGT ha admitido el RETA, siempre que se acredite la condición de trabajador por cuenta ajena del cónyuge: voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia. - Que las retribuciones estipuladas con cada uno de ellos no sean superiores a las de mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajo realizado. Si fueran superiores, el exceso sobre el valor de mercado no será gasto deducible para el pagador. Las retribuciones estipuladas tienen la consideración de rendimientos del trabajo para sus perceptores a todos los efectos tributarios. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Seguridad Social (trabajadores y propio) y Mutualidades de Previsión social del propio profesional. Como regla general, las aportaciones a mutualidades de previsión social del profesional, no constituyen gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de la actividad, dado que las mismas pueden reducir la base imponible del contribuyente con arreglo a los requisitos y límites establecidos a tal efecto. No obstante, tienen la consideración de gasto deducible de la actividad las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, cuando, actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias atendidas por la Seguridad Social, con el límite de la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida, en cada ejercicio económico, en el citado régimen especial. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Alquileres, arrendamientos, cánones y asistencia técnica Los contratos de arrendamiento financiero con una duración mínima de 2 años cuando tengan por objeto bienes muebles y de 10 años cuando tengan por objeto bienes inmuebles que se hayan celebrado a partir del 1 de enero de 1996, tienen el siguiente régimen fiscal: a) La totalidad de la parte de las cuotas correspondiente a la carga financiera satisfecha a la entidad arrendadora tiene la consideración de gasto fiscalmente deducible. b) La parte de las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas a la entidad arrendadora que corresponda a la recuperación del coste del bien tiene la consideración de gasto deducible con las dos limitaciones siguientes: 1ª La cantidad deducible no podrá ser superior al resultado de aplicar al coste del bien el doble del coeficiente de amortización lineal máximo según las tablas de amortización oficialmente aprobadas. En el caso de contribuyentes que tengan la consideración fiscal de empresa de reducida dimensión, el coeficiente de amortización lineal según tablas se multiplicará por tres a estos efectos. Los excesos que, como consecuencia de esta limitación, no sean deducibles podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes, con el mismo límite doble o triple del coeficiente de amortización anteriormente señalado. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES 2ª En el supuesto de que el objeto del contrato sean terrenos, solares y otros activos no amortizables, esta parte de la cuota no constituye gasto deducible. En caso de que tal condición concurra sólo en una parte del bien objeto de la operación, podrá deducirse únicamente la proporción que corresponda a los elementos susceptibles de amortización, que deberá ser expresada diferenciadamente en el respectivo contrato. Especialidades en el IRPF de las cesiones a la actividad económica de bienes y derechos pertenecientes de forma privativa a miembros de la unidad familiar (Art. 30.2.3ª Ley IRPF) Cuando el cónyuge o los hijos menores del contribuyente que convivan con él, realicen cesiones de bienes o derechos que sirvan al objeto de la actividad económica de que se trate, el titular de dicha actividad podrá deducir, para la determinación de los rendimientos de la misma, la contraprestación estipulada por dicha cesión, siempre que no exceda del valor de mercado y, a falta de aquélla, podrá deducirse este último. Correlativamente, la contraprestación estipulada, o el valor de mercado, se considerará rendimiento del capital del cónyuge o los hijos menores a todos los efectos tributarios. La utilización de elementos patrimoniales comunes a ambos cónyuges por parte del cónyuge que desarrolle una actividad económica no tiene la consideración fiscal de cesión ni genera retribución alguna entre ellos. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Reparación y conservación. No se considerarán gastos de conservación o reparación, los que supongan ampliación o mejora del activo material y sean, por tanto, amortizables. Servicios profesionales independientes. Otros servicios exteriores. Gastos en investigación y desarrollo. Transportes. Primas de seguros, excepto las que se refieren al personal de la empresa. Servicios bancarios y similares. Publicidad, propaganda y relaciones públicas. Otros servicios tales como gastos de oficina no incluidos en otras rúbricas. Gastos correspondientes a electricidad y cualquier otro abastecimiento que no tuviere la cualidad de almacenable (SUMINISTROS). Tributos Fiscalmente Deducibles. Comprenden los tributos y recargos no estatales, las exacciones parafiscales, tasas, recargos y contribuciones especiales estatales no repercutibles legalmente, siempre que incidan sobre los rendimientos computados, no tengan carácter sancionador y correspondan al mismo ejercicio que los ingresos. No tienen la consideración de gastos deducibles las sanciones, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaracionesliquidaciones tributarias. Gastos financieros. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Pérdidas por deterioro de los créditos derivados de las posibles insolvencias de los deudores. Serán deducible cuando en el momento del devengo del impuesto (normalmente, el 31 de diciembre) concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación. b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso. c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes. d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos: 1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía. 2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal. 3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Los titulares de empresas de reducida dimensión podrán, además, deducir la pérdida por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores hasta el límite del 1 por 100 sobre los deudores existentes a la conclusión del período impositivo, exceptuados aquéllos sobre los que se hubiese reconocido de forma individualizada la pérdida por insolvencias y aquéllos respecto de los que las pérdidas por deterioro no tengan el carácter de deducibles. Incentivos fiscales al mecenazgo: convenios de colaboración en actividades de interés general y gastos en actividades de interés general. Entidades que regula la Ley 49/2002. Fundaciones y Asociaciones sin ánimo de lucro reconocidas de interés público. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Otros gastos fiscalmente deducibles (excepto provisiones).Entre otros : a) Adquisición de libros, suscripción a revistas profesionales y adquisición de instrumentos no amortizables, siempre que tengan relación directa con la actividad. b) Gastos de asistencia a cursos, conferencias, congresos, etc., relacionados con la actividad. c) Cuotas satisfechas por el empresario o profesional a corporaciones, cámaras y asociaciones empresariales legalmente constituidas. d) Primas de seguro de enfermedad satisfechas por el contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge e hijos menores de veinticinco años que convivan con él. El límite máximo de deducción será de 500 euros por cada una de las personas señaladas anteriormente. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Amortización. El importe del deterioro de los bienes y derechos del inmovilizado material e intangible afecto a la actividad, siempre que el mismo responda a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. La deducibilidad fiscal de las amortizaciones, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y en el artículo 1 de su Reglamento (antiguo), está condicionada al cumplimiento de una serie de requisitos y reglas generales. Reglas de amortización Base de la amortización. La base de la amortización está constituida por el coste de adquisición del elemento, incluidos los gastos adicionales que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, o por su coste de producción. Inicio del cómputo de la amortización. La amortización se efectuará a partir de la puesta en condiciones de funcionamiento del elemento si pertenece al inmovilizado material, o desde el momento en que estén en condiciones de producir ingresos si pertenece al inmovilizado intangible, y se prolongará durante el período de vida útil del elemento si ésta es definida. Individualización de las dotaciones. La amortización debe practicarse de forma individualizada, elemento por elemento. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Elementos del inmovilizado material que se adquieran usados. El cálculo de la amortización se efectuará de acuerdo con alguno de los siguientes criterios: a) Si se toma como base de la amortización el valor de adquisición del elemento usado, el coeficiente máximo utilizable será el doble del fijado en las tablas de amortización para dicho elemento. b) Si se toma como base de amortización el precio de adquisición o coste de producción originario, se aplicará el coeficiente de amortización lineal máximo fijado en las tablas de amortización para dicho elemento. A estos efectos, no tendrán la consideración de elementos patrimoniales usados los edificios cuya antigüedad sea inferior a diez años. Exceso de amortizaciones. La dotación en un ejercicio de amortizaciones superiores a las permitidas fiscalmente no constituye gasto deducible, sin perjuicio de que el exceso pueda serlo en períodos posteriores. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Amortizaciones Amortiz GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Amortización en Estimación Directa Normal. Requisitos generales: Efectividad de la amortización. La amortización anual debe recoger la efectiva depreciación del elemento en ese mismo período. Se entiende que la depreciación es efectiva cuando: a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización aprobadas para el Impuesto sobre Sociedades. b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización. Dicho porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortización lineal según tablas por los siguientes coeficientes: 1º 1,5, si el elemento tiene un período de amortización inferior a 5 años. 2º 2, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 5 años e inferior a 8 años. 3º 2,5, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 8 años. El porcentaje constante así determinado no podrá ser inferior al 11 por 100. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos. La suma de dígitos se determinará en función del período de amortización establecido en las tablas oficialmente aprobadas. Los edificios, el mobiliario y los enseres no podrán acogerse a la amortización degresiva mediante porcentaje constante o suma de dígitos d) Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria. e) El contribuyente justifique su importe. Contabilización de las dotaciones. De acuerdo con los preceptos del Código de Comercio y del Plan General de Contabilidad, la contabilización de las dotaciones a las amortizaciones, cumple el requisito general de justificación exigible a todos los gastos deducibles. Para los empresarios no mercantiles y los profesionales este requisito se referirá a la anotación en su libro registro de bienes de inversión de la cuota de amortización anual correspondiente a cada uno de dichos bienes. Casos especiales de libertad amortización. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Casos especiales de libertad amortización. a) Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales. b) Los elementos del inmovilizado materia e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo. Los edificios podrán amortizarse de forma lineal durante un período de 10 años, en la parte que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo. c) Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización. d) Los elementos del inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan la calificación de explotaciones asociativas prioritarias de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Casos especiales de libertad amortización. e) Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el límite de 25.000 euros referido al período impositivo. Si el período impositivo tuviera una duración inferior a un año, el límite señalado será el resultado de multiplicar 25.000 euros por la proporción existente entre la duración del período impositivo respecto del año. Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización minorarán, a efectos fiscales, el valor de los elementos amortizados. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES Incentivos fiscales aplicables a empresas de reducida dimensión (menor de 10 millones euros , salvo que sea sociedad patrimonial) en cualquiera de los dos sistemas: 1º Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo. 2º Amortización de los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible. Podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas. 3º Pérdidas por deterioro de créditos por posibles insolvencias de deudores. GASTOS FISCALMENTE NO DEDUCIBLES Conforme el Impuesto sobre Sociedades, no tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles, entre otros: • Los que representen una retribución de los fondos propios. • Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización. En el caso de personas físicas no es deducible el propio impuesto. • Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo. • Las pérdidas del juego. • Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos. No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo. • Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico. • Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada. GASTOS FISCALMENTE NO DEDUCIBLES •Tratamiento del IVA soportado No se incluirá dentro de los gastos deducibles de la actividad económica desarrollada el IVA soportado en dichas operaciones, cuyas cuotas resulten deducibles en las declaraciones-liquidaciones de este impuesto. Por el contrario, deberá incluirse dentro de los gastos deducibles de la actividad económica desarrollada el IVA, incluido, en su caso, el recargo de equivalencia, soportado en dichas operaciones, cuyas cuotas no resulten deducibles en las declaraciones-liquidaciones de este impuesto. Por su parte, el IVA soportado correspondiente a la adquisición de elementos del inmovilizado afecto a la actividad que no resulte deducible en este último impuesto, debe integrarse como mayor valor de adquisición de dichos elementos, por lo que su consideración como gasto en el IRPF se efectuará a través de las correspondientes amortizaciones. CRITERIOS DE IMPUTACIÓN Regla general. Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades (devengo), sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse. Reglas especiales. Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año. Las rentas estimadas a que se refiere el artículo 6.5 de esta Ley se imputarán al período impositivo en que se entiendan producidas. CRITERIOS DE IMPUTACIÓN Criterio de Caja. Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas y que deban cumplimentar sus obligaciones contables y registrales de acuerdo con lo previsto en los apartados 3, 4, 5 y 6 del artículo 68 de este Reglamento, podrán optar por el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente los ingresos y gastos de todas sus actividades económicas. Dicho criterio se entenderá aprobado por la Administración tributaria, por el solo hecho de así manifestarlo en la correspondiente declaración, y deberá mantenerse durante un plazo mínimo de tres años. La opción por el criterio señalado en este apartado perderá su eficacia si, con posterioridad a dicha opción, el contribuyente debiera cumplimentar sus obligaciones contables y registrales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 68 de este Reglamento (contabilidad oficial). En ningún caso, los cambios de criterio de imputación temporal o de método de determinación del rendimiento neto comportarán que algún gasto o ingreso quede sin computar o que se impute nuevamente en otro ejercicio. Libros registros obligatorios personas físicas IVA.RÉGIMEN ESPECIAL DEL CRITERIO DE CAJA Dependencia Regional Gestión Tributaria Valencia NORMATIVA Directiva 2006/112/CE del régimen común del IVA Ley 14/2013 de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización (art 23) RD 828/2013 de 25 octubre, por el que se modifican el RIVA, el RGRVA, el RGAT y el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. RD 1042/2013 de 27 de diciembre Reglamento gases fluorados de efecto invernadero, que amplió el plazo para optar por RECC Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido NORMATIVA Ley 14/2013 de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización. Objetivo: a) Permitir a los sujetos pasivos que opten por él retrasar el devengo y la correspondiente declaración e ingreso del IVA repercutido hasta el momento del cobro a sus clientes aunque también afectará este retraso a la deducción de las cuotas soportadas hasta el pago a sus proveedores (caja doble) con límite temporal, en ambos casos, máximo hasta 31-12 del año siguiente a aquel en que se realicen las operaciones. b) Facilita la financiación empresarial al evitar anticipar el impuesto no cobrado. NORMATIVA Ley 14/2013 de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización modifica art. 120.1 LIVA y se introduce un nuevo Capítulo X en el Título IX. Con efectos 1-1-2014. Se configura como un nuevo régimen especial no como regla especial de devengo. Artículo 120. Los regímenes especiales en IVA son los siguientes: 1.º Régimen simplificado. 2.º Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. 3.º Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección. 4.º Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión. 5.º Régimen especial de las agencias de viajes. 6.º Régimen especial del recargo de equivalencia. 7.º Régimen especial aplicable a los servicios prestados por vía electrónica. 8.º Régimen especial del grupo de entidades. 9.º Régimen especial del criterio de caja. REQUISITOS PARA APLICAR EL RÉGIMEN (Art 163.decies LIVA) Volumen de operaciones (regulado en art 121 LIVA) del año natural anterior ≤ 2.000.000 € (Micro empresas) Volumen operaciones conforme criterio general devengo. Si año anterior fue inicio actividad: eleva al año Puede aplicarse en el año de inicio, ese mismo año. Cobros en efectivo respecto a un mismo destinatario durante el año natural ≤ 100.000 € (RIVA) Superar estos límites es causa de exclusión. Se aplica a TODAS LAS OPERACIONES del sujeto pasivo que opte por el criterio de caja, salvo determinadas excepciones. OPCIÓN Y RENUNCIA (Art 163 undecies) OPCIÓN POR EL RÉGIMEN ESPECIAL - Presentación de una declaración censal: a) En el mes de diciembre del año anterior b) Al comienzo de la actividad. - Se entiende prorrogada salvo renuncia o exclusión. - La exclusión no impide volver si al año siguiente no se superan los límites. RENUNCIA AL RÉGIMEN ESPECIAL -Presentación de una declaración censal en el mes de diciembre del año anterior. -Efectos: un período mínimo de 3 años. EFECTOS DE LA RENUNCIA O EXCLUSIÓN (Art 163 quaterdecies) Se producen en el año inmediato posterior a aquél en que se superan los límites. Se mantiene la aplicación de las normas que regulan el régimen a las operaciones realizadas durante la vigencia del mismo, se evita así el coste financiero que supondría al SP abandonar el régimen anticipando el IVA no cobrado en sus ventas. El destinatario que recibe una factura con mención al RECC debe aplicar siempre su régimen deducción especial (pago o 31-12) Ejemplo: –Venta en 2014 por 100.000 euros. –Cobros en junio de 2014 de 50.000 euros y en enero de 2015 el resto. –En diciembre de 2014 renuncia al régimen especial de caja. –Devengo: junio de 2014 y enero de 2015. –En 2015-2016 y 2017 estará fuera del RECC pero en 2017 puede optar de nuevo para 2018 si no supera el volumen de operaciones. OPERACIONES A LAS QUE NO SE APLICA EL CRITERIO DE CAJA (Art. 163 duodecies ) Se aplica a todas las operaciones realizadas por el sujeto pasivo en el Territorio de Aplicación del Impuesto, Pero quedan excluidas las siguientes operaciones: - Las acogidas al Régimen simplificado, REAGP, del recargo de equivalencia, del oro de inversión, de servicios prestados por vía electrónica y del grupo de entidades -Exportaciones y EIB ( entregas exentas de los artículos 21,22,23,24, y 25 LIVA -AIB -Inversión del sujeto pasivo -Importaciones y operaciones asimiladas. -Autoconsumos de bienes y servicios ( artículos 9.1º y 12 de la LIVA) CONTENIDO A) SUJETOS PASIVOS QUE OPTEN POR EL CRITERIO DE CAJA (Art 163 terdecies) Devengo del IVA repercutido: - Momento del cobro total o parcial o, Si no se ha producido el cobro, el 31 de diciembre del año inmediato posterior al que se realice la operación ( La repercusión del IVA se efectúa al expedir y entregar la factura pero se “entenderá producida” en el momento del devengo conforme a lo indicado. Ej: Presta servicio el 1-6-2014 con fecha de cobro 15-10-2014. Expedirá factura con IVA el 1-6, aunque no lo tenga que declarar hasta que cobre, en el 4T. El destinatario realmente no lo soporta hasta que pague. Dº deducción del IVA soportado nace (puede ejercitarse en 4 años desde entonces): - Momento del pago total o parcial o, Si no se ha producido el pago, el 31 de diciembre del año inmediato posterior al que se realice la operación. NECESIDAD DE ACREDITAR EL MOMENTO DEL COBRO/PAGO. CONTENIDO ¿Cuándo se entiende producido el cobro/pago para el devengo en RECC? • Cobro por remesa bancaria, cheque, pagaré, letra de cambio… • • El pago se entiende producido en la fecha de vencimiento cuando se abone el importe en la cuenta del acreedor. Si se efectúa el descuento del pagaré o letra de cambio. • Carece de relevancia para el devengo tal descuento, se producirá cuando el efecto haya sido satisfecho por el deudor a su vencimiento. CONTENIDO A) SUJETOS PASIVOS QUE OPTEN POR EL CRITERIO DE CAJA (Art 163 terdecies) Obligaciones formales (RD 828/2013 modifica RIVA y RF) : - Factura: con la mención “régimen especial del criterio de caja” Regla de expedición : en el momento de realizar la operación salvo destinatario E/P antes del 16 del mes siguiente al que se hubiera realizado ( “devengado” para los demás casos que no sea RECC) - Libros registro de facturas expedidas y recibidas: se registran conforme criterios generales y, además, cuando se produzca el cobro/ pago deben incluir el importe, fecha y medio de cobro/pago CONTENIDO ¿Cómo se anota en los Libros registro de facturas expedidas de IVA una operación realizada por el criterio de caja? Art 63 RIVA Habitualmente dará lugar a más de una anotación a) Momento de expedición de la factura -Información exigida con carácter general (art 63 RIVA: nº - serie, fecha expedición y realización – si es distinta-, identificación y NIF destinatario, BI, tipo y cuota) mención al RECC en el asiento Si lo hubiera: Importe del cobro total o parcial Cuenta bancaria o medio de cobro utilizado b) Momento del cobro total o parcial o si no se produce a 31-12 año siguiente Fecha del cobro total o parcial, o 31 diciembre.(Los cobros posteriores no se anotan) Importe del cobro total o parcial Cuenta bancaria o medio de cobro utilizado. CONTENIDO B) SUJETOS PASIVOS DESTINATARIOS DE OPERACIONES REALIZADAS EN RÉGIMEN DE CAJA (Art 163 quinquiesdecies) Dº deducción del IVA soportado nace: - Momento del PAGO total o parcial o, 31 de diciembre del año siguiente si no se ha producido el pago Obligaciones formales: - Libro registro de facturas recibidas: deben incluir el importe, fecha y medio de pago. NECESIDAD DE ACREDITAR EL MOMENTO DEL PAGO CONTENIDO ¿Cómo se anota en los Libros registro de facturas recibidas de IVA una operación afectada por el criterio de caja? Art 64 RIVA Habitualmente dará lugar a más de una anotación a) Momento de recepción de la factura -Información exigida con carácter general(art 64 RIVA: nº recepción, fecha expedición –realización si es distinta también-, identificación y NIF del proveedor,, BI, tipo y cuota) Mención al RECC en el asiento Si lo hubiera: Importe del pago total o parcial Cuenta bancaria o medio de pago utilizado b) Momento del pago total o parcial o si no se produce a 31-12 año siguiente Fecha del pago total o parcial, o 31 diciembre (Los pagos posteriores no se anotan) Importe del pago total o parcial Cuenta bancaria o medio de pago utilizado CONTENIDO EFECTOS DEL AUTO DE DECLARACIÓN DE CONCURSO del Sujeto Pasivo acogido al RECC o de sus destinatarios ( Art. 163 sexiesdecies) Sujeto pasivo acogido a criterio de caja. Fecha del auto: se produce el devengo de las cuotas repercutidas pendientes de devengar a esa fecha y nace el derecho a deducir cuotas soportadas pendientes de devengo o deducción. Se incluirán en la autoliquidación correspondiente a los hechos imponibles anteriores a la declaración de concurso. Para los Hechos Imponibles posteriores al concurso, el Sujeto Pasivo en RECC puede seguir aplicándolo. Destinatario de operaciones con criterio de caja. Fecha del auto: se produce el nacimiento del derecho a deducir las cuotas soportadas El Sujeto Pasivo RECC puede modificar BI por 80.Tres tras la declaración de concurso de su cliente. CONTENIDO EFECTOS MODIFICACIÓN Base Imponible POR CRÉDITOS INCOBRABLES (Art 163 quinquiesdecies) ACREEDOR NO RECC (emite) y deudor RECC (recibe) La modificación Base Imponible conforme al art. 80. Cuatro LIVA por los Sujeto Pasivos no acogidos al RECC determinará el nacimiento del derecho a deducir cuotas soportadas por el deudor acogido al RECC correspondientes a las operaciones modificadas y que estuvieran pendientes de deducción a esa fecha. El acreedor no tiene que esperar a 31-12 . Transcurrido 1 año ó 6 m desde devengo puede modificar BI y enviar rectificativa al deudor (cliente en RECC) que resultará deudor frente a la HP, por eso se le permite deducir anticipadamente. SUPUESTO DISTINTO al de la norma: ACREEDOR RECC y deudor no RECC Si el cliente del Sujeto Pasivo acogido a RECC no paga en plazo y el devengo del IVA repercutido se produce a 31-12 del año siguiente, el Sujeto Pasivo en RECC puede modificar la BI por art 80. Cuatro, teniendo en cuenta que la condición del transcurso del plazo de un año o seis meses para considerar el crédito incobrable se entenderá cumplida en la fecha de devengo del impuesto que se produzca por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación. El plazo de tres meses para realizar la modificación se computará a partir de dicha fecha límite del 31 de diciembre. ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA Orden HAP/2215/2013, de 26 noviembre Modelo 303. - Se refunden en un solo modelo 303 el régimen general y el simplificado: se eliminan los modelos 310,311,370 y 371. - En el apartado de Identificación se pregunta si se está acogido al criterio de caja o si es destinatario de operaciones en caja. - Se han incorporado 4 casillas en el apartado de “Información adicional” que permitirán identificar con la periodicidad correspondiente a cada autoliquidación: El importe de las operaciones de entregas de bienes y prestaciones de servicios a las que habiéndose aplicado el régimen especial del criterio de caja, se hubieran devengado en dicho período conforme a la regla general de devengo. El importe de las adquisiciones a las que afecte el régimen especial del criterio de caja. ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA MOD. 303 C ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA MOD. 303 C ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA Modelo 340. Orden HAP/2215/2013, de 26 noviembre ha incluido los siguientes cambios: • • • Nueva clave “Z” obligatoria para identificar las facturas expedidas y recibidas por operaciones que tributen de acuerdo con el criterio del IVA de Caja. Nuevas claves numéricas, voluntarias, para identificar operaciones afectadas por IVA de caja en las que concurra otra característica con clave propia (por ejemplo arrendamiento) Añadir casillas tanto en el libro de facturas expedidas como en el de facturas recibidas afectadas por el criterio de caja para: declarar la fecha de los cobros/pagos declarar los importes cobrados/pagados declarar los medios de cobro/pago ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA Modelo 036 y 037 Orden HAP/2215/2013, de 26 noviembre ha incluido los siguientes cambios: - En el apartado 6.C) de “Regímenes aplicables” que aparece en la página 5 del Modelo 036 se introduce la nueva modalidad de régimen especial del criterio de caja. - En el apartado 4.C) de “Regímenes aplicables” que aparece en la página 2 del Modelo 037 se introduce la nueva modalidad de régimen especial del criterio de caja. ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA Modelos 036 y 037 En el proyecto de OM se han incluido los siguientes cambios: - En el apartado 6.C) de “Regímenes aplicables” que aparece en la página 5 del Modelo 036 se introduce la nueva modalidad de régimen especial del criterio de caja. - En el apartado 4.C) de “Regímenes aplicables” que aparece en la página 2 del Modelo 037 se introduce la nueva modalidad de régimen especial del criterio de caja. ADAPTACIÓN DE MODELOS DE DECLARACIÓN AL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA Modelo 347 RD 828/2013 de 25 de octubre modifica art .33 RGAT En la declaración de 2014 presentada en 2015 Los sujetos pasivos acogidos al RECC y los destinatarios de sus operaciones deberán incluir en su 347 de forma separada los importes devengados durante el año natural conforme a la regla general del devengo IVA y de acuerdo con los criterios de este régimen especial. Los sujetos en RECC y sus destinatarios deben suministrar la información en cómputo anual, no trimestral. DIFICULTADES DEL NUEVO RÉGIMEN ESPECIAL DE IVA DE CAJA 1) Obligación al destinatario no acogido. Resistencia: grandes empresas no pueden acogerse. Favorable para clientes como Administraciones Públicas 2) Obligaciones formales adicionales de registro, facturación e información y coste para adaptarse GRACIAS POR SU ATENCION 23 de Abril de 2015. Alejandro J. Álvaro Ramos Administrador A.E.A.T. Sagunto
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