Bilanzierung des Abstockungsbetrags i. S. d. § 253 Abs. 2 und 6

Bilanzierung des Abstockungsbetrags i. S. d. § 253 Abs. 2
und 6 HGB n. F. bei Altersversorgungsverpflichtungen
[19.01.2017]
Von: Sven Jacob
Durch das im Bundesgesetzblatt am 16. März 2016 veröffentlichte Gesetz zur Umsetzung der Wohnimmobilienkreditrichtlinie und zur Änderung handelsrechtlicher Vorschriften ergibt sich für Abschlussstichtage nach dem 31. Dezember 2015 eine Neuregelung betreffend die Bewertung von Rückstellungen für Altersversorgungverpflichtungen.
Konkret gibt § 253 Abs. 2 HGB n. F. vor, dass Pensionsrückstellungen künftig mit dem
von der Bundesbank bekannt gegebenen 10-Jahres-Durchschnittszinssatz zu bewerten
sind statt wie bisher mit dem von der Bundesbank bekannt gegebenen 7-Jahres-Durchschnittszinssatz (vgl. dazu auch den PSP-Artikel vom 04.01.2017) . Dies führt regelmäßig zu einem entsprechend niedrigeren anzusetzenden Wert der Pensionsrückstellungen
und damit zu einem Entlastungseffekt für den Bilanzierenden, woraus – unter Berücksichtigung der bisher zu bilanzierenden Verpflichtung – ein sogenannter Abstockungsbetrag resultiert.
Die Erfolgswirkungen aus der erstmaligen Anwendung des neuen Abzinsungssatzes sind
gemäß IDW RS HFA 30 n. F., Tz. 87 entweder im Finanzergebnis oder im operativen
Ergebnis zu erfassen, wobei das Gebot der Darstellungsstetigkeit gemäß § 265 Abs. 1
Satz 1 HGB zu beachten ist.
Ergänzend ist nach § 253 Abs. 6 HGB n. F. die Differenz zwischen dem Betrag der angesetzten Pensionsrückstellungen unter Zugrundelegung des durchschnittlichen Marktzinssatzes der letzten zehn Jahre und dem Rückstellungsbetrag unter Zugrundelegung
des durchschnittlichen Marktzinssatzes der letzten sieben Jahre in jedem Geschäftsjahr
zu ermitteln und im Anhang oder unter der Bilanz anzugeben. Soweit noch Zuführungsbeträge aus der BilMoG-Umstellung nach Art. 67 Abs. 1 EGHGB ausstehend sind
– mit der erstmaligen Anwendung des HGB in der Fassung des BilMoG hatte der Bilanzierende das Wahlrecht, eventuelle Zuführungen zur Pensionsrückstellung infolge der
neuen Bewertungssystematik bis spätestens zum 31. Dezember 2024 zu mindestens
einem Fünfzehntel anzusammeln – hat der Bilanzierende entsprechend der Auffassung
des HFA (vgl. hierzu IDW RS HFA 30 n. F., Tz. 55a) faktisch ein Wahlrecht.
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Nach Auffassung des HFA darf der gesamte Abstockungsbetrag gegen die noch ausstehenden BilMoG-Umstellungsbeträge verrechnet werden (verrechneter Ausweis). Ein
nach der Verrechnung verbleibender Abstockungsbetrag ist dann entsprechend den vorhergehenden Ausführungen als Ertrag entweder im operativen oder im Finanzergebnis
auszuweisen. Im Hinblick auf verbleibende BilMoG-Umstellungsbeträge sind die Vorschriften in Art. 67 Abs. 1 EGHGB zu beachten.
Daneben besteht die Möglichkeit, eine Zuführung der noch ausstehenden BilMoGUmstellungsbeträge in Höhe des Auflösungsbetrags infolge der Zinssatzänderung im
sonstigen betrieblichen Aufwand zu erfassen. Gleichzeitig ist der Abstockungsbetrag als
Ertrag (sonstiger betrieblicher Ertrag oder Zinsertrag) auszuweisen (unverrechneter Ausweis).
Nach Auffassung des HFA spricht jedoch auch nichts dagegen, den Abstockungsbetrag
in voller Höhe unter den sonstigen betrieblichen Erträgen bzw. den Zinserträgen zu erfassen und im Hinblick auf die BilMoG-Umstellungsbeträge (weiterhin) entsprechend
den Regelungen in Art. 67 Abs. 1 EGHGB zu verfahren – diese im Zweifel also bis zum
31. Dezember 2024 zu je einem Fünfzehntel im sonstigen betrieblichen Aufwand zu
erfassen (isolierte Betrachtung).
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