Revisionsrecht im Um

Tagung des Stiftungsrates der MLE – Stiftung
22. Mai 2008
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Prof. Dr. Peter Nobel
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Der Revisor



Hört man Revision und Revisor, so sind es kaum die sympathischen
Gefühle, die geweckt werden
Selbst Nikolaj Gogol sagte zu seinem amüsanten Stück „Der Revisor“:
„Im Revisor beschloss ich, alles Schlechte, das ich nur kannte,
zusammenzutragen und mit einem Schlag dem Gelächter
preiszugeben.“
Im Stück wird ein falscher Revisor für einen echten gehalten und es
kommt zu einer psychologischen Situation, die wir noch heute
nachvollziehen können; sie wurde so beschrieben:
„Jeder ist im Umkreis seiner Angst gefangen und daher unfähig,
den anderen zu verstehen.“
Slide 2
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Fülle von Funktionen zur Kontrolle





Wahl einer externen Revisionsstelle als „Organ“ durch GV (Art.
698 Abs. 2 Ziff. 2, Art. 730 OR)
Oberaufsicht und Compliance Sicherung durch VR (Art. 716a
Abs. 5 OR)
Bestellung eines Audit Committees durch VR und seine
Funktionen
 Swiss Code
 EBK für Bankbereich (RS 06/6): Was tut VR und Audit
Committee
Internes Kontrollsystem (IKS)
Interne Revision (Inspektorat)
Slide 3
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Revisoren: Prügelknaben mit Gefahren








Expectation Gap? Hohe Erwartungen und MultiserviceFirmen
Verantwortlichkeit: Den letzten beissen die Hunde. Bereits
Fahrlässigkeit kann zur Haftung führen
Strenge Rechtsprechung
Solidarhaft (heute gemildert)
Reale Fälle: Grosse Prozesse
Versicherungsprobleme
Multinationale Firmen: Nicht einfach zu kontrollieren
Verschwinden von Arthur Andersen
Slide 4
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Audit / Revision (früher schlicht: Kontrollstelle)




Sorgenkind des Aktienrechts
Bereitete Sorgen und machte Sorgen
Sorgen bereiteten:
Die Frage…
…der Unabhängigkeit (Interessenkonflikte,
wirtschaftlicher Druck grosser Mandate)
…der Effektivität
…der Koordination mit interner Kontrolle (Inspektorat)
Sorgen machten die Revisoren:
Mit der ständigen Forderung nach Haftungsentlastung
Slide 5
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch




Aktienrechtsrevision 1991: Bereits grosse Diskussion um
Haftungsnormen
Separierung der Verantwortlichkeit der Revision von
derjenigen für Geschäftsführung (Art. 755 OR)
Durchbrechung der vollen Solidarität; nur noch
differenzierte (komplizierte) Solidarität (Art. 759 OR)
Gesetzesentwurf:
Beschränkung der Revisionshaftung auf Rückgriffsbetrag
bei Solidarität und bloss fahrlässigem Verschulden (Art.
759 Abs. 1bis E-OR)
Slide 6
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Auditors - USA



Diskussion über Unabhängigkeit schon von langer Dauer: Anstieg der
Honorare für Beratung; Rechtsberatung problematisch (advocacy)
Schock von Enron: Gewaltige Verstärkung der Misstrauenskultur
Reaktion:

Sarbanes Oxley (sec. 404), Testat zu Funktionstüchtigkeit des IKS
 PCAOB
 Spin offs der Beratungsteile
 Nachholbedarf für Audit Branche (seit Securities Acts 1933/34)


Gegenreaktion: Europa und Schweiz gegen extraterritoriales
Ausgreifen; Schaffung eigener Aufsichtsbehörden,
Anerkennungssystem
Misstrauenskultur?
Slide 7
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
EU


Kommission vertrat die Ansicht, „dass eine sich selbst
regulierende Branche in den Augen der Öffentlichkeit bei
der Bewältigung ihrer eigenen Schwächen vor schweren
Interessenkonflikten steht (EU-Komm 2004A, 7)
8. Richtlinie: Pflicht der Mitgliedstaaten zur Schaffung
einer öffentlichen Aufsicht (Art. 32 Abs. 1 RL 2006/43/EG)
Slide 8
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 2005 (RAG)

BR Blocher:
„Das ist uns von aussen aufgezwungen worden. […] Wir
hätten von uns aus kein solches Gesetz gemacht. Auch
das Tempo, das wir jetzt vorgelegt haben, […] ist
eigentlich von der Regelung in den USA präjudiziert.“

Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. August 2007
(RAV)
Slide 9
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 2005 (RAG)




Aufsichtsbehörde für staatlich beaufsichtigte Revisionsunternehmen
und Zulassung und Beaufsichtigung von Revisoren (Eidgenössische
Revisionsaufsichtsbehörde, RAB)
Anerkennungssystem im internationalen Verhältnis (Art. 8 RAG)
Amts- und Rechtshilfe (national und international)
Abstimmungsnotwendigkeit mit spezialgesetzlichen
Aufsichtsbehörden (Art. 22 RAG)
Slide 10
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Neues Recht in Hülle und Fülle (Neben RAG/ RAV)





Änderung der Bestimmungen in OR zur Revision und
weitere Bestimmungen (Art. 727 ff.; 663b Ziff.12 OR); in
Kraft 1. Januar 2008; gilt damit für Rechnungen 2008
Handelsregisterverordnung vom 17. Oktober 2007
(totalrevidiert; Art. 61 ff.)
Finanzmarktgesetz (Art. 24 ff.);
Finanzmarktprüfverordnung
Rundschreiben der EBK 05/1, 05/2 und 05/3 zu Prüfung,
Prüfbericht, Prüfgesellschaften
Rundschreiben 06/6 Überwachung und interne Kontrolle
Slide 11
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Soft Law und Selbstregulierung (Rest)

Swiss Code of Best Practice

Corporate Governance Richlinie der SWX
Slide 12
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Corporate Governance Diskussion


Swiss Code of Best Practice
 Der VR sorgt für ein dem Unternehmen angepasstes
Kontrollsystem und Risikomanagement, trifft Massnahmen zur
Einhaltung der anwendbaren Normen (Compliance), bildet
Ausschüsse mit definierten Aufgaben und setzt einen
Prüfungsausschuss („Audit Committee“) ein (Ziff. 19-21)
 Für Ausschussmitglieder gelten besondere
Unabhängigkeitsregeln (Ziff. 22)
 Der Prüfungsausschuss bildet sich ein eigenständiges Urteil über
die externe Revision, das interne Kontrollsystem und den
Jahresabschluss (Ziff. 24)
In der Dreifaltigkeit der Committees auch Audit Committees gefordert
(neben Nomination und Compensation Committee)
 Überwachung der externen Revision
 Überwachung des internen Kontrollsystems
 Hinterfragung der Abschlüsse
Slide 13
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch

Im Finanzbereich gelten spezielle, weiterentwickelte
Regeln auf die nur hingewiesen wird.
 Wesentlich ist, dass dort der „Audit“ financial and regulatory
ist.
 Die Schweiz steht damit alleine, hat sich aber entschlossen
dieses System beizubehalten.
 Revisionsstelle ist Mandatsträger des Finanzunternehmens
und verlängerter Arm der EBK/ FINMA (oft schwierig)
Slide 14
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Hierarchiestufen (Art. 727b, 727a Abs. 2 OR)




Ordentliche Revision durch staatlich anerkannte Prüfgesellschaften für
Publikumsgesellschaften (kotiert, Anleihen ausstehend, Beitrag von
20% der Aktiven oder des Umsatzes zur Konzernrechnung von
qualifizierter Obergesellschaft)
Ordentliche Revision durch zugelassenen Revisionsexperten gemäss
RAG bei Überschreiten der KMU-Schwelle:
Bilanzsumme 10 Mio., Umsatz 20 Mio., 50 Vollzeitstellen;
Konzernrechnungspflicht; Minderheitsbegehren (10%), freiwillig
Eingeschränkte Revision (Review) durch zugelassenen Revisor
gemäss RAG unterhalb KMU-Schwelle
Keine Revision (bei weniger als 10 Vollzeitstellen und Einverständnis
aller Aktionäre); Jahresrechnung an HR (ohne Öffentlichkeit), Art. 62
Abs. 2 HRegV)
Slide 15
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Unternehmensrechtliche Entwicklung

Es ist für die Stufung der Anforderungen an die Revision nicht mehr
die Rechtsform, sondern es sind die Grössenkriterien des
Unternehmens relevant:
 Bilanzsumme (10 Mio.) KMU-Schwelle
 Umsatz (20 Mio.)
Verpflichtung zur ordentlichen Revision
 Vollzeitstellen (50)

Dies wird auch im Rechnungslegungsrecht kommen (Art. 961 ff. E-OR)
(Vorläufer: Konzernrechnungspflicht, Art. 663e Abs. 2 OR, Art. 2 lit. e
FusG)
Ist die KMU-Schwelle richtig oder zu tief?


Slide 16
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Unternehmen (A - D)
Revision
Umfang
A Publikumsgesellschaften
Staatlich beaufsichtigte
Revisionsunternehmen
Ordentliche Revision plus
B Nicht kotierte Gesellschaften
Oberhalb KMU Schwelle
zugelassene Revisionsexperten
Ordentliche Revision
C KMU
zugelassene Revisoren
Eingeschränkte Revision
(Review)
D Kleingesellschaften (KMU
mit weniger als 10 Stellen)
zugelassene Revisoren
Ev. Opting out
Slide 17
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch

Internes Kontrollsystem (IKS): muss existieren
Gesamtheit aller vom VR und der Geschäftsleitung angeordneten Vorgänge,
Methoden und Massnahmen, die dazu dienen, einen ordnungsgemässen Ablauf der
betrieblichen Geschehens sicherzustellen. Die organisatorischen Massnahmen der
internen Kontrolle sind in die Betriebsabläufe integriert, das heisst, sie erfolgen
arbeitsbegleitend oder sind dem Arbeitsvollzug unmittelbar vor- oder nachgelagert.

Ziele







Effektive und effiziente Geschäftsführung
Einhaltung von Gesetzen und Vorschriften (Compliance)
Schutz des Geschäftsvermögens
Verhinderung, Minimierung und Aufdeckung von Fehlern und
Unregelmässigkeiten
Sicherstellen einer zuverlässigen und vollständigen Buchführung
Zeitgerechte und verlässliche Finanzberichterstattung
COSO
Slide 18
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Unabhängigkeit gross geschrieben

Allgemeine gesetzlichen Vorschriften (Art. 728 OR)







Besondere Vorschriften für staatlich beaufsichtigte Revisionsunternehmen
(Art. 11 RAG)




Keine wirtschaftliche Abhängigkeit
Keine Selbstkontrolle
Keine Interessenkonflikte
Kein Interesse am Prüfungsergebnis
Konzernbetrachtung
Kein Eintrag ins HR bei „Anschein von Abhängigkeit“; Art. 61 HRV
10% Regel für Honorare aus Revisions- und anderen Dienstleistungen
Cooling off Perioden (2 Jahre)
Besondere Vorschriften in Finanzbereich (verlängerter Arm der
Aufsichtsbehörden, financial und regulatory audit, interne Kontrolle längst
eingelebt)
Embedded audit? (Art. 728 Abs. 2 Ziff. 4, 729 Abs. 2, 731a Abs. 2 OR);
Interessenkonflikte
Slide 19
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Hort von Kontroversen
Art. 728a OR
1 Die Revisionsstelle prüft, ob:
1. die Jahresrechnung und gegebenenfalls die Konzernrechnung den
gesetzlichen Vorschriften, den Statuten und dem gewählten
Regelwerk entsprechen;
2. der Antrag des Verwaltungsrats an die Generalversammlung über
die Verwendung des Bilanzgewinnes den gesetzlichen Vorschriften
und den Statuten entspricht;
3. ein internes Kontrollsystem existiert.
2 Die Revisionsstelle berücksichtigt bei der Durchführung und bei der
Festlegung des Umfangs der Prüfung das interne Kontrollsystem.
3 Die Geschäftsführung des Verwaltungsrats ist nicht Gegenstand der
Prüfung durch die Revisionsstelle.
Slide 20
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Eingeschränkte Revision
Art. 729a OR
1 Die Revisionsstelle prüft, ob Sachverhalte vorliegen, aus denen zu
schliessen ist, dass:
1. die Jahresrechnung nicht den gesetzlichen Vorschriften und den
Statuten entspricht;
2. der Antrag des Verwaltungsrats an die Generalversammlung über
die Verwendung des Bilanzgewinnes nicht den gesetzlichen
Vorschriften und den Statuten entspricht.
2 Die Prüfung beschränkt sich auf Befragungen, analytische
Prüfungshandlungen und angemessene Detailprüfungen.
3 Die Geschäftsführung des Verwaltungsrats ist nicht Gegenstand der
Prüfung durch die Revisionsstelle.
Slide 21
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Embedded Audit
Art. 729 Abs. 2 OR
2 Das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen
anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft
sind zulässig. Sofern das Risiko der Überprüfung eigener
Arbeiten entsteht, muss durch geeignete organisatorische
und personelle Massnahmen eine verlässliche Prüfung
sichergestellt werden.
Slide 22
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Revisionsstelle

Verbesserung der Kommunikation:
Art. 728b
1 Die Revisionsstelle erstattet dem Verwaltungsrat einen
umfassenden Bericht mit Feststellungen über die Rechnungslegung,
das interne Kontrollsystem sowie die Durchführung und das Ergebnis
der Revision.
2 Die Revisionsstelle erstattet der Generalversammlung schriftlich
einen zusammenfassenden Bericht über das Ergebnis der Revision.

Auskunftspflicht an der GV (Art. 697 OR)
Slide 23
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Offenlegung der Revisionshonorare und weiterer Honorare

Swiss Codex: Anhang Ziff. 8:
8
Revisionsstelle
Über die Revisionsstelle sind folgende Angaben zu machen:
8.2 Revisionshonorar
Summe der Revisionshonorare, welche die Revisionsgesellschaft
während des Berichtsjahres in Rechnung stellte.
8.3 Zusätzliche Honorare
Summe der Honorare, welche die Revisionsgesellschaft und/oder mit
ihnen verbundene Personen für zusätzliche Dienstleistungen (z.B.
Unternehmensberatung) zugunsten des Emittenten oder einer
Konzerngesellschaft des Emittentenwährend des Berichtsjahres in
Rechnung stellten.
Slide 24
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Offenlegung der Revisionshonorare und weiterer
Honorare


Offenlegung gesondert der Revisions- und anderen
Honorare fordert auch die Corporate Governance RL der
SWX (Ziff. 8.2/8.3)
Neu Art. 961a OR E-OR zum Anhang der Jahresrechnung:


Es sind zusätzliche Angaben gefordert
„Je gesondert zum Honorar der Revisionsstelle für
Revisionsdienstleistungen und andere Dienstleistungen.“
Slide 25
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Amtsdauer der Revisionsstelle
Art. 730a OR
1 Die Revisionsstelle wird für ein bis drei Geschäftsjahre gewählt.
Ihr Amt endet mit der Abnahme der letzten Jahresrechnung.
Eine Wiederwahl ist möglich.
2 Bei der ordentlichen Revision darf die Person, die die Revision
leitet, das Mandat längstens während sieben Jahren ausführen.
Sie darf das gleiche Mandat erst nach einem Unterbruch von
drei Jahren wieder aufnehmen.
(s. Auch Art. 959c Abs. 2 Ziffer 13 E-OR)
Slide 26
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Weitere Pflichten der Revisionsstelle


Grundpflichten
 Revisionsbericht an GV mit Antrag (Art. 728b Abs. 2, 729 b OR)
 Umfassender Bericht an VR bei ordentlicher Revision (Art. 728 b
Abs. 1 OR)
 Anwesenheit an GV bei ordentlicher Revision (Art. 731 Abs. 1 OR)
 Auskünfte gegenüber Aktionären an der GV (Art. 697 Abs. 1 OR)
Zusätzliche Pflichten
 Nötigenfalls Einberufung der GV (Art. 699 Abs. 1 OR)
 Anzeigepflichten bei Verstössen gegen Gesetz, die Statuten oder
das Organisationsreglement und allenfalls Information der GV bei
ordentlicher Revision (Art. 728c OR)
 Anzeige an den Richter bei Überschuldung und Säumigkeit des
VR (Art. 728c Abs. 2, 729c OR)
Slide 27
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Besondere Bestimmungen
Art. 731a OR
1 Die Statuten und die Generalversammlung können die
Organisation der Revisionsstelle eingehender regeln und
deren Aufgaben erweitern.
2 Der Revisionsstelle dürfen weder Aufgaben des
Verwaltungsrates, noch Aufgaben, die ihre
Unabhängigkeit beeinträchtigen, zugeteilt werden.
3 Die Generalversammlung kann zur Prüfung der
Geschäftsführung oder einzelner Teile Sachverständige
ernennen.
Slide 28
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Prüfung nach Standards
Art. 28 RAV: Einhaltung von Prüfungsstandards
1 Die staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen müssen sich bei der
Erbringung von Revisionsdienstleistungen für Publikumsgesellschaften an
Prüfungsstandards halten.
2 Die Aufsichtsbehörde legt die Standards fest. Sie verweist dabei auf national
und international anerkannte Standards. Bestehen keine Standards oder sind
diese unzureichend, so kann sie eigene Standards erlassen oder bestehende
Standards ergänzen oder derogieren.
(analog Finanzmarktverordnung)
International Standards on Auditing (ISA) 230:
Objective
5. The objective of the auditor is to prepare documentation that provides:
(a) A sufficient and appropriate record of the basis for the auditor’s report; and
(b) Evidence that the audit was planned and performed in accordance with
ISAs and applicable legal and regulatory requirements.
Slide 29
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Besondere Prüfungsgegenstände




Gesetzgebung von Halbherzigkeit und Schwächen geprägt
Im Rahmen der Prüfung des Anhanges, neu: zu prüfen, die „Angaben
über die Durchführung einer Risikobeurteilung durch den VR“ (Art.
663b Ziffer 12); damit wohl auch Pflicht zur Risikobeurteilung,
Tragweite umstritten, dürfte wieder verschwinden (s. Art. 961c und
961d E-OR)
Prüfung bei ordentlicher Revision, „ob ein internes Kontrollsystem
existiert“ (Art. 728a Abs. 1 Ziffer 3), sowie „umfassender Bericht“ u. a.
„über das interne Kontrollsystem“ (Art. 728b Abs. 1 OR).
Pro memoria: Im Finanzbereich auch „regulatory audit“
Slide 30
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Das Bundesgericht zu Bankenrevisoren (1973):
„Für die Geschäftsführer und die leitenden Revisoren einer
bankengesetzlichen Revisionsstelle muss es daher vor allem
auf die Integrität, Geradheit, Gewissenhaftigkeit und
einwandfreie Sorgfalt ankommen. Darin sind die
berufsspezifischen Leumundsmerkmale zu erblicken, mit
denen allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und
Vertrauenswürdigkeit selbstverständlich einhergehen. Dazu
kommt die Unabhängigkeit im Sinne der Charakterstärke, die
Fähigkeit, ohne Rücksicht auf allfällige Rückwirkungen auf
das Mandatsverhältnis und somit ohne Rücksicht auf
eigenen Interessen zum Rechten zu sehen und das Richtige
zu tun.“ (BGE 99 Ib 104, E. 5, S. 111)
Slide 31
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Offene und kontroverse Fragen
1.
Angaben zur Durchführung einer Risikobeurteilung im Anhang zur
Jahresrechnung

2.
Was heisst Prüfung ob internes Kontrollsystem „existiert“?



3.
4.
5.
6.
Nur jahresrechnungskonnex (Böckli) oder allgemein (Blocher) zu
verstehen
Nur schlichte Existenz oder Funktionstüchtigkeit
Zusammenhang zur Berücksichtigungspflicht bei Audit
Umfang der Berichterstattung an VR
IKS-Prüfung beim Konzern
Umfang der Detailprüfungen bei review
Embedded Audit: Organisation und Haftung
Opting out von Holdinggesellschaften (mit weniger als 10 Mitarbeiter)
Slide 32
Revisionsrecht im Um- und Aufbruch
Folgerungen
Publikumsgesellschaften:
Revision steht im Dienste der (externen) Corporate
Governance und der Kontrolle der Gesellschaften durch
den Kapitalmarkt und damit des Investorenschutzes
(gatekeeper-Funktion)
Private Gesellschaften:
Schutz von Aktionären und Gläubigern durch Sicherung
des ordentlichen Ganges
KMU:
Fairer Umgang mit Kapitalgebern und Gläubigern bei der
Berichterstattung
Slide 33

Download Report