Aansprakelijkheid

23.1.4
Hoofdstuk 23 Aansprakelijkheid
Hoofdstuk 23
Aansprakelijkheid
23.1
Inleiding
23.1.1
Algemeen
Een belastingschuldige is verplicht zijn belastingschulden te
betalen. Doet hij dit niet, dan kunnen in een aantal gevallen
derden voor de betaling aansprakelijk worden gesteld. Soms
kunnen deze derden mede verantwoordelijk worden geacht
voor het feit dat de belastingschuldige zijn belastingschulden
niet heeft betaald. Soms is de aansprakelijkheid van een derde
voor de belastingschuld van een ander gebaseerd op een bepaald risico dat de derde heeft genomen door met die ander in
zee te gaan. Een aannemer besteedt bijvoorbeeld een gedeelte
van het werk dat hij heeft aangenomen, uit aan een onderaannemer. Hij neemt daarmee het risico dat hij aansprakelijk kan
worden gesteld als de onderaannemer zijn loonhefﬁngen niet
betaalt (zie hoofdstuk 25, Ketenaansprakelijkheid).
23.1.2
Hoofdelijke aansprakelijkheid
De ontvanger kan in een aantal gevallen derden aansprakelijk
stellen voor de belastingschulden van een ander. In de meeste
van deze gevallen is sprake van een hoofdelijke aansprakelijkheid. Dit betekent dat als een of meer derden aansprakelijk
zijn voor betaling van de belastingschuld, zij ieder voor het
volle bedrag kunnen worden aangesproken. Uiteraard kan
nooit meer dan één keer de belastingschuld waarvoor men
aansprakelijk is, worden gevorderd. Als een van de aansprakelijkgestelden de volledige schuld betaalt, hoeven de andere
aansprakelijken die schuld niet meer te voldoen. Voor zover
zij nog niet aansprakelijk werden gesteld, kan de ontvanger
hen na betaling van de belastingschuld door een andere
aansprakelijke, niet meer aansprakelijk stellen. Voor zover zij
wel aansprakelijk werden gesteld, komt de noodzaak voor de
ontvanger om de schuld bij hen te innen te vervallen. Degene
die heeft betaald, bijvoorbeeld een van de bestuurders van een
BV, kan vervolgens wel verhaal zoeken op zijn medeschuldenaren. (Zie voor de verhaalsmogelijkheden van de bestuurders
paragraaf 26.12.3, Bestuurdersaansprakelijkheid.)
23.1.3
Open systeem aansprakelijkheden
In de IW is een aantal bepalingen opgenomen waarin de
aansprakelijkheid van derden voor de belastingschuld van een
ander wordt geregeld, onder andere de aansprakelijkheid van
inleners, aannemers, opdrachtgevers (in de confectiebranche),
bestuurders en erfgenamen. Naast deze ﬁscale aansprakelijkheidsbepalingen kan de ontvanger bij de invordering ook
gebruikmaken van aansprakelijkheidsregels die in andere
wetten voorkomen, bijvoorbeeld de aansprakelijkheid van
echtgenoten na ontbinding van de gemeenschap van goederen
die is geregeld in art. 1:102 BW of de aansprakelijkheid van
ﬁrmanten van een vennootschap onder ﬁrma, opgenomen in
art. 18 Wetboek van Koophandel. Een volledig overzicht van
de aansprakelijkheidsbepalingen op grond van de IW alsmede
andere wetten is opgenomen in Bijlage 9.
23.1.3.1
Aansprakelijkstelling op grond van art. 49 IW
en het open systeem
Wanneer de ontvanger een derde aansprakelijk stelt op grond
van een aansprakelijkheidsbepaling uit een andere wet dan de
IW, is art. 49 IW onverkort van toepassing. Als echter de aansprakelijkheid niet voortvloeit uit een aansprakelijkheidsbepaling uit de IW of enige andere wettelijke aansprakelijkheidsregel, maar gebaseerd is op een onrechtmatige daad, dan kan die
‘aansprakelijkstelling’, in casu een actie uit een onrechtmatige
daad, en de beoordeling van de juistheid van die aanslag niet
op grond van art. 49 IW worden betwist. Met betrekking tot
de vraag of degene die wordt aangesproken op grond van een
onrechtmatige daad ook rechtsmiddelen ter beschikking staan
om de onderliggende aanslag te bestrijden heeft de Hoge
Raad in 2011 een belangwekkend arrest gewezen. In dit arrest
(Hilltop BV/Mees Pierson Trust) oordeelde de Hoge Raad dat
als de ontvanger ageert uit een onrechtmatige daad, de rechtsbescherming die art. 49 biedt niet van toepassing is. Daarbij
overweegt de Hoge Raad dat degene die wordt aangesproken
op grond van een onrechtmatige daad wél de mogelijkheid
moet hebben deze aansprakelijkstelling (uit een onrechtmatige
daad) ook voor wat betreft de omvang van de ﬁscale verplichtingen (de hoogte van de belastingaanslag waarvoor hij wordt
aangesproken) te laten toetsen door de rechter in een civiele
procedure.
In een ander arrest uit 2011 (Dumatrust c.s.) oordeelde de
Hoge Raad dat dwanginvordering door de ontvanger van
aanslagen die zijn opgelegd aan een verduisteraar (belastingschuldige) van gelden niet onrechtmatig is jegens de derden
die door de handelwijze van de belastingschuldige (door
middel van verduistering) zijn benadeeld. De benadeelde
komt niet het recht toe om bezwaar c.q. beroep in te stellen
tegen de onderliggende aanslagen ten name van de verduisteraar. De minister van Financiën is evenmin gehouden om
afstand te doen van zijn preferentiële positie ten voordele van
de benadeelde.
23.1.4
Volgorde aansprakelijkheidsregels
Als de ontvanger in een bepaald geval zowel van een ﬁscaalrechtelijke als van een civielrechtelijke aansprakelijkheid gebruik kan maken (zoals bijvoorbeeld een aansprakelijkstelling
op grond van het Wetboek van Koophandel) hoeft hij in beginsel geen bepaalde volgorde in acht te nemen. Hij kan dus
zelf bepalen wie en op grond van welke wettelijke bepaling hij
aansprakelijk stelt om een belastingschuld te kunnen invorderen. Wel moet bij zijn keuze steeds de redelijkheid voorop283
23.1.5
Hoofdstuk 23 Aansprakelijkheid
staan. Bij de belangenafweging die aan de aansprakelijkstelling
voorafgaat, geeft de ontvanger voorrang aan de toepassing van
dié aansprakelijkheidsbepalingen waarbij de aansprakelijke
in de gelegenheid is zich te disculperen. Om die reden zal de
ontvanger bij een aansprakelijkstelling van vennoten zoveel
mogelijk de voorkeur geven aan een aansprakelijkstelling
op grond van art. 33 IW in plaats van op grond van art. 18
WvK. Wat redelijk is, zal van geval tot geval verschillen. Uit
jurisprudentie blijkt dat de rechter de volgorde van aansprakelijkstelling – welke in procedures nogal eens wordt betwist
– toetst aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. In
een aantal gevallen is de volgorde van aansprakelijkstelling wel
dwingend voorgeschreven. Zie bijvoorbeeld paragraaf 25.7.3.
Let op:
Wanneer de ontvanger een derde aansprakelijk kan stellen op
grond van meer dan één ﬁscale of civielrechtelijke aansprakelijkheidsbepaling hoeft hij daarbij geen volgorde in acht te nemen.
Hetzelfde geldt als de ontvanger verscheidene derden op grond
van dezelfde dan wel op grond van verschillende aansprakelijkheidsbepalingen aansprakelijk kan stellen. Voor zover van dit
uitgangspunt wordt afgeweken, is dat in deze Gids aangegeven bij
de betreffende aansprakelijkheidsbepaling.
23.1.5
Aansprakelijkheid
voor de bestuurlijke boeten
Op grond van art. 32, tweede lid, IW kan een derde voor
bestuurlijke boeten van de belastingschuldige aansprakelijk
worden gesteld mits het aan hem (de derde) te wijten is dat
een bestuurlijke boete is belopen. De Hoge Raad heeft reeds
verschillende malen beslist dat de bestuurlijke boete is aan te
merken als een ﬁscale strafboete (criminal charge als bedoeld
in art. 6 EVRM).
In een bestuurdersaansprakelijkheidszaak (zie hoofdstuk 26)
heeft de Hoge Raad een arrest gewezen waaruit blijkt dat de
aan het lichaam (rechtspersoon) opgelegde boete niet het bestraffende karakter verliest ten aanzien van de bestuurder. De
Hoge Raad oordeelde dat voor een aansprakelijkheid van de
bestuurder alleen plaats is als het bestuur opzet of grove schuld
kan worden verweten ten gevolge waarvan te weinig belasting
is geheven. Voor de aansprakelijkheid van de boete bestaat
dus geen wettelijk schuldvermoeden. De ontvanger zal het
kennelijk onbehoorlijk bestuur waaruit de aansprakelijkheid
voor de boete voortvloeit moeten bewijzen. De aansprakelijkgestelde bestuurder mag op zijn beurt aannemelijk maken dat
het belopen van de boete niet aan hem is te wijten alsmede
feiten en omstandigheden aanvoeren die tot vermindering
van het bedrag aan boete waarvoor hij aansprakelijk is gesteld,
aanleiding kunnen geven. De bestuurder hoeft dus niet in alle
gevallen aansprakelijk te zijn voor het gehele bedrag van de
bestuurlijke boete.
Als de ontvanger de derde aansprakelijk wil stellen voor een
vergrijpboete, moet de aansprakelijke overeenkomstig art.
5:53 Awb van het voornemen daartoe op de hoogte worden gesteld. In de kennisgeving waarin het voornemen tot
aansprakelijkstelling voor een opgelegde vergrijpboete wordt
aangekondigd, moeten de gronden waarop het voornemen
284
berust worden vermeld. De ontvanger stelt de derde in de
gelegenheid binnen een door hem te stellen termijn de in de
kennisgeving vermelde gronden gemotiveerd te betwisten. Als
van die gelegenheid geen gebruik wordt gemaakt of de ontvanger van oordeel is dat de betwisting van de vergrijpboete
ongegrond is, zal hij de derde daarvan op de hoogte stellen en
overgaan tot aansprakelijkstelling voor de bestuurlijke boete
op grond van art. 49, eerste lid, IW.
Let op:
1. Wanneer een derde aansprakelijk wordt gesteld op grond van
de inleners- of ketenaansprakelijkheid (zie de hoofdstukken
24 en 25) dan is hij niet aansprakelijk voor de in de aanslag
begrepen bestuurlijke boete. Voor de toepassing van de inlenersen ketenaansprakelijkheid wordt de boete namelijk niet als
belasting beschouwd.
2. Een bestuurlijke boete moet worden opgelegd bij voor bezwaar
vatbare beschikking. Omdat de beschikking aansprakelijkstelling óók bij een voor bezwaar vatbare beschikking moet
worden vastgesteld is het niet noodzakelijk om de aansprakelijkheid voor de boete vast te stellen bij een afzonderlijke
beschikking. De ontvanger zal de aansprakelijkstelling voor de
belastingschuld en de boete in het algemeen samenvatten in
één beschikking.
23.1.6
Aansprakelijkheid voor invorderingsrente
De derde kan ook aansprakelijk worden gesteld voor de
met betrekking tot een aanslag belopen invorderingsrente.
De invorderingsrente kan hem slechts in rekening worden
gebracht over het bedrag van de belastingschuld waarvoor hij
aansprakelijk is gesteld.
Aansprakelijkheid voor invorderingsrente (en kosten) bestaat
voor zover het belopen daarvan aan de aansprakelijkgestelde is
te wijten. In 2012 benadrukte de Hoge Raad dat de stelplicht
en de bewijslast hieromtrent berusten op de ontvanger. In
een arrest uit 2013 heeft de Hoge Raad deze verwijtbaarheid
van de aansprakelijkgestelde nader ingevuld. De Hoge Raad
oordeelde dat verwijtbaarheid dat nahefﬁngsaanslagen zijn
opgelegd nog geen verwijtbaarheid voor niet-betaling van die
aanslagen impliceert. Als aan de belanghebbende is te wijten
dat de nahefﬁngsaanslagen niet zijn betaald, is het belopen
van de rente (en kosten) ook aan belanghebbende te wijten.
De ontvanger zal in zijn beschikking aansprakelijkstelling
uitdrukkelijk aandacht moeten besteden aan de aansprakelijkheid voor invorderingsrente.
Er kunnen zich met betrekking tot de aansprakelijkheid voor
invorderingsrente twee situaties voordoen:
a. de ontvanger maakt aannemelijk dat het belopen van de
invorderingsrente (mede) te wijten is aan de aansprakelijkgestelde. De aansprakelijkgestelde is in dit geval aansprakelijk voor de invorderingsrente die is verschuldigd vanaf
de eerste dag na de vervaldag van de aanslag tot de dag
waarop hij, na aansprakelijk te zijn gesteld, het door hem
verschuldigde bedrag (inclusief de invorderingsrente) aan
de ontvanger betaalt.
23.1.9
Hoofdstuk 23 Aansprakelijkheid
Let op:
Naar ons oordeel is het verdedigbaar dat de periode waarover
aansprakelijkheid voor de invorderingsrente loopt, wordt onderbroken door de termijn die de aansprakelijkgestelde heeft om de
aanspraklijkstellingsbeschikking te voldoen. In het hierna gegeven
voorbeeld zou dus geen invorderingsrente verschuldigd zijn over
de periode 1 juli 2013 (dagtekening aansprakelijkstellingsbeschikking) tot 15 augustus 2013 (laatste vervaldag aansprakelijkstellingsbeschikking).
Voorbeeld:
BV A heeft een omzetbelastingschuld over het jaar 2010 van
€ 28 000, gedagtekend 10 maart 2013. De schuld moet uiterlijk
op 24 maart 2013 voldaan worden, maar betaling blijft uit. Op
1 juli 2013 wordt bestuurder Y door de ontvanger aansprakelijk
gesteld. De ontvanger motiveert in zijn beschikking waarom hij
meent dat het niet betalen van de omzetbelastingschuld en het
dientengevolge belopen van invorderingsrente (mede) aan Y, als
bestuurder van de BV A, te wijten is. Y maakt bezwaar tegen de
aansprakelijkstelling, waarop de ontvanger het bezwaarschrift
afwijst. In hoger beroep bevestigt de rechter Y’s aansprakelijkheid
op 2 januari 2014. Y betaalt zijn schuld op 10 januari 2014.
Y is in dit voorbeeld aansprakelijk voor de invorderingsrente over
de periode 25 maart 2013 tot 10 januari 2014.
b. De ontvanger gaat uit van de niet-verwijtbaarheid van de
aansprakelijkgestelde met betrekking tot het belopen van
de verschuldigde invorderingsrente.
De ontvanger kan de derde in deze situatie slechts
aansprakelijk stellen voor de invorderingsrente die is
verschuldigd met ingang van de dag ná het verstrijken van
de betalingstermijn van de aansprakelijkheidsschuld. De
ontvanger gaat in dit geval namelijk uit van een (ﬁctieve)
verwijtbaarheid van de aansprakelijkgestelde ten aanzien
van het na de aansprakelijkstelling belopen van de invorderingsrente. Deze ﬁctieve verwijtbaarheid geldt ook als de
aansprakelijkgestelde niet onwillig is om zijn aansprakelijkheidsschuld tijdig te betalen maar door betalingsonmacht
daartoe niet in de gelegenheid is.
Voorbeeld:
BV X heeft een nahefﬁngsaanslag loonhefﬁngen ontvangen over
het derde kwartaal van 2012 van € 32 000, gedagtekend
1 november 2012. BV X verkeert in betalingsproblemen en
laat de aanslag onbetaald. De ontvanger stelt bestuurder Z op
2 februari 2013 voor de gehele nahefﬁngsaanslag aansprakelijk.
Z heeft een termijn van zes weken om zijn aansprakelijkheidsschuld te betalen. De vervaldag is 2 april 2013.
De ontvanger acht bestuurder Z wel aansprakelijk voor de
belastingschuld maar vindt het, gelet op een aantal feiten en
omstandigheden, niet verdedigbaar dat ook het belopen van de
invorderingsrente aan Z te wijten is.
Bestuurder Z acht zijn aansprakelijkheid voor de loonhefﬁngenschuld echter evenmin verdedigbaar, en dient een bezwaarschrift
in tegen de aansprakelijkstelling dat de ontvanger afwijst. In hoger beroep bevestigt de rechter de aansprakelijkheid van bestuurder Z op 2 oktober 2013. Z betaalt op 10 oktober 2013
de gehele schuld. Z is aansprakelijk voor de invorderingsrente over
de periode 3 april 2013 tot 10 oktober 2013.
Let op:
1. De aansprakelijkgestelde is alleen invorderingsrente verschuldigd, wanneer de ontvanger in de beschikking waarbij de
aansprakelijkstelling plaatsvindt, ook heeft vermeld dat invorderingsrente verschuldigd is wanneer niet binnen de gestelde
termijn wordt betaald. Eventueel kan de aansprakelijkstelling
voor invorderingsrente bij aparte beschikking plaatsvinden.
2. Als aan een aansprakelijkgestelde invorderingsrente in rekening
wordt gebracht, wordt die rente berekend over het belastingbedrag waarvoor hij aansprakelijk is gesteld. Voor zover in
het bedrag van de aansprakelijkstelling tevens een bedrag aan
invorderingsrente is opgenomen, kan de ontvanger over dat
bedrag geen rente in rekening brengen.
23.1.7
Aansprakelijkheid voor kosten
De derde kan ook aansprakelijk zijn voor de kosten die de belastingschuldige is verschuldigd met betrekking tot de inning
van een bepaalde aanslag, bijvoorbeeld de kosten die verschuldigd zijn in verband met het betekenen van het dwangbevel.
De derde kan slechts aansprakelijk worden gesteld voor de
kosten die verschuldigd zijn geworden over de periode tot
aan de aansprakelijkstelling door de ontvanger. De ontvanger
moet aannemelijk maken dat het verschuldigd worden van
deze kosten mede te wijten is aan de aansprakelijkgestelde (zie
ook paragraaf 23.1.6).
23.1.8
Eigen kosten van de aansprakelijkgestelde
Na de aansprakelijkstelling kunnen de aansprakelijkgestelde
ook kosten in rekening worden gebracht die hij zelf verschuldigd is geworden. Dat kunnen bijvoorbeeld de kosten van
het aan hem betekende dwangbevel zijn en alle overige kosten
in verband met de invordering van zijn aansprakelijkheidsschuld zoals de kosten van het proces-verbaal van beslag op
zijn zaken.
23.1.9
Aansprakelijkheid en de wettelijke
schuldsaneringsregeling
Let op:
Voor een uitgebreide toelichting op de wettelijke schuldsaneringsregeling natuurlijke personen (WSNP) zie hoofdstuk 20,
Kwijtschelding.
Gedurende de looptijd van de WSNP is aansprakelijkstelling
van derden voor belastingaanslagen van de oorspronkelijke
belastingschuldige mogelijk. Ook ná beëindiging van de
WSNP kunnen derden nog aansprakelijk worden gesteld voor
eventueel onbetaald gebleven belastingaanslagen en kunnen
aansprakelijkheidsprocedures die reeds in gang zijn gezet,
worden voortgezet. Als de ontvanger toetreedt tot een (buiten)
gerechtelijk akkoord waarin belastingschulden zijn begrepen
waarvoor derden aansprakelijk zijn gesteld of kunnen worden
gesteld, neemt de ontvanger in de voorwaarden van het
285

Download Report